З 1 січня 2013 року набирає чинності ст. 39 ПКУ, якою встановлено методи визначення та порядок застосування звичайної ціни. З вказаної дати втратить чинність п. 1.20 Закону про прибуток, який залишався чинним з дати набрання чинності розділу III ПКУ. Відмінності в підході до визначення та застосування звичайних цін проаналізує «БУХГАЛТЕР & ЗАКОН». Згідно з пп. 14.1.71 ПКУ звичайна ціна - це ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведене зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Ринковою ціною в пп. 14.1.219 ПКУ вважається ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично , володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівнянних економічних (комерційних) умовах. Визначення терміна «ринкова ціна» від терміна «справедлива ринкова ціна», наведеного в абз. 2 пп. 1.20.1 Закону про прибуток відрізняється тим, що ціни, що склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг), застосовуються в порівнянних економічних (комерційних) умовах. Слід зазначити, що терміни «ідентичні та однорідні товари (роботи, послуги)» в НКУ не визначені, на відміну від абз. 4 - 5 пп. 1.20.1 Закону про прибуток. Відповідно до п. 39.1 ПКУ звичайна ціна на товари (роботи, послуги) збігається з договірною ціною, якщо інше не встановлено цим Кодексом і не доведено зворотне, в т. ч. в результаті неможливості визначення звичайної ціни із застосуванням положень п. п. 39.3 - 39.4 цього Кодексу. Перш пп. 1.20.51 Закону про прибуток було передбачено: якщо звичайна ціна не може бути визначена з використанням норм попередніх підпунктів п. 1.20 цього Закону, то для доказів обгрунтування її рівня застосовуються правила, визначені, зокрема, національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку. Наявність вищевказаної норми дозволяло підприємствам оцінку активів або зобов'язань визначати за методом балансової вартості на підставі п. 10 П (С) БО 23. Звичайна ціна з 01.01.2013 р. (втім, як і зараз) застосовується у разі здійснення платником податків: • бартерних операцій; • операцій з пов'язаними особами; • операцій з платниками податків, що застосовують спеціальні режими оподаткування або інші ставки, ніж основна ставка податку на прибуток, або не є платниками цього податку, крім фізичних осіб, які не є суб'єктами підприємницької діяльності; • в інших випадках, визначених цим Кодексом. Звичайні ціни бартерних операцій Бартерна (товарообмінна) операція у пп. 14.1.10 ПКУ визначена як господарська операція, яка передбачає проведення розрахунків за товари (роботи, послуги) у негрошовій формі в межах одного договору. Згідно з п. 153.10 ПКУ доходи і витрати від проведення товарообмінних (бартерних) операцій визначаються відповідно до договірної ціною такої операції, але нижче (вище) звичайних цін. В абз. 1 п. 188.1 ПКУ встановлено, що база оподаткування ПДВ операцій постачання товарів / послуг визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін, визначених відповідно до ст. 39 цього Кодексу, з урахуванням загальнодержавних податків і зборів. Незважаючи на це, положеннями абз. 5 вищеназваного пункту в разі постачання товарів / послуг у межах обміну база оподаткування ПДВ визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін. Операції з пов'язаними особами Правила оподаткування операцій з пов'язаними особами наведені в п. 153.2 ПКУ, про застосування яких можна дізнатися з однойменної статті. У даному ж матеріалі тільки відзначимо, що виходячи з договірних цін, але не нижче (не вище) звичайних цін, що діяли на дату такого продажу (придбання), у разі якщо договірна ціна на товари (роботи, послуги) відрізняється більше ніж на 20% від звичайної ціни на такі товари (роботи, послуги), визначаються платником податку на прибуток: • дохід, отриманий від продажу товарів (виконання робіт, надання послуг) пов'язаним особам на підставі пп. 153.2.1 ПКУ; • витрати, понесені у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг) у пов'язаної особи (153.2.2 ПКУ). При цьому витрати, понесені у зв'язку з продажем / обміном товарів, виконанням робіт, наданням послуг пов'язаним з таким платником податку особам або за операціями з давальницькою сировиною, визнаються в розмірі, що не перевищує доходи, отримані від такого продажу / обміну (абз. 2 пп. 153.2.6 ПКУ). База оподаткування ПДВ у разі поставки товарів / послуг пов'язаній з постачальником особі визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін на підставі абз. 5 пп. 188.1 ПКУ. Операції з окремими категоріями платників податків Положеннями пп. «В» п. 39.1 ПКУ передбачено, що звичайна ціна застосовується у разі здійснення платником податку операцій з платниками податків, що застосовують: • спеціальні режими оподаткування; • інші ставки, ніж основна ставка податку на прибуток; • чи не є платниками цього податку, крім фізичних осіб, які не є суб'єктами підприємницької діяльності. Відповідно, платниками податків, що застосовують спеціальні режими оподаткування, є: • платники єдиного податку: юридичні та фізичні особи (п. 297.1 ПКУ); • сільгоспвиробники - платники фіксованого сільгоспподатку (пп. «а» п. 307.1 ПКУ). Особами, які сплачують податок на прибуток за іншими ставками, ніж основна ставка податку на прибуток, є: • підприємства та організації, звільнені від оподаткування на підставі ст. 154 ПКУ; • підприємства та організації, тимчасово звільнені від оподаткування на підставі п. п. 15 - 19 підрозділу 4 розділу XX ПКУ; • страхові організації (п. 156.3 ПКУ); • неприбуткові організації: бюджетні, громадські, релігійні та інші організації, зазначені в п. 157.1 ПКУ. До осіб, які не є платниками податку на прибуток, відносяться: • нерезиденти; • фізичні особи - підприємці на загальній системі оподаткування (ст. 177 ПКУ). Що стосується окремих категорій платників податків, то слід звернути увагу на пп. 153.2.3 ПКУ, в якому зазначено, що положення підпунктів 153.2.1 і 153.2.2 цього Кодексу (так само як у випадку з пов'язаними особами) поширюються на операції з особами, які: • не є платниками податку на прибуток; • сплачують податок за іншими ставками, ніж платник податку на прибуток. Висновок: Оскільки не тільки в році, що минає, але і в бутність Закону про прибуток у вищевказаних випадках застосовувалися звичайні ціни, то нововведенням положення п. 39.1 ПКУ назвати не можна. Методи визначення звичайної ціни Методи визначення звичайної ціни, один з яких застосовується у випадках, встановлених ПКУ, наведені в п. 39.2 цього Кодексу. Порівняємо їх з однойменними методами, встановленими п. 6 П (С) БО 23 та Законом № 5007, виділивши курсивом розбіжності. Таблиця 1
назва методу |
За ст. 39 ПКУ |
За чинним законодавством | порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу) | застосовується ціна, яка визначається поцене на ідентичні (а за їх відсутності - однорідні) товари (роботи, послуги), що реалізуються (придбаваються) не пов'язаній з продавцем (покупцем) особі за звичайних умов діяльності (п. 39.4) | застосовується ціна, яка визначається за ціною на аналогічну готову продукцію (товари, роботи, послуги), що реалізується не пов'язаному з продавцем покупцеві за звичайних умов діяльності (п. 7 П (С) БО 23) | ціни перепродажу * | застосовується договірна ціна товарів (робіт, послуг), визначена під час подальшого продажу таких товарів (робіт, послуг) покупцем третій особі, за вирахуванням відповідної націнки та витрат, пов'язаних зі збутом (п. 39.5) | застосовується ціна готової продукції (товарів, робіт, послуг) за вирахуванням відповідної націнки (п. 8 П (С) БО 23) | «Витрати плюс» * | застосовується ціна, що складається з собівартості готової продукції (товарів, робіт, послуг), яку визначає продавець, і відповідної націнки, звичайної для відповідного виду діяльності при порівнянних умовах.Мінімальний розмір націнки може бути визначено на законодавчому рівні (п. 39.6) | застосовується ціна, що складається з собівартості готової продукції (товарів, робіт, послуг), яку визначає продавець, і відповідної націнки (п. 9 П (С) БО 23) | розподілу прибутку | визначається прибуток від операції, яка повинна бути розподілена між її учасниками. Такий прибуток розподіляється на економічно обгрунтованій основі, що наближає цей розподіл до розподілу прибутку, який отримали б учасники операцій, якби були непов'язаними особами (п. 39.7) |
| чистого прибутку | грунтується на порівнянні показників рентабельності операції, які розраховуються на підставі відповідної бази (такої як витрати, обсяг реалізації, активи), з аналогічними показниками рентабельності операцій між непов'язаними особами у співставних економічних умовах відповідно до п. 39.2 ПКУ (п. 39.8) | норматив рентабельності – рівень прибутковості, який визначається суб'єктом господарювання під час формування ціни. Граничний норматив рентабельності є його максимально допустимим рівнем, який повинен враховуватися суб'єктом господарювання під час встановлення ціни товару (п. 7 ч. 1 ст. 1 Закону № 5007) | ____________
* Методи ціни перепродажу та «витрати плюс» в пп. 1.20.9 Закону про прибуток були рекомендовані платникам податків, визначеним як природні монополісти. |
При визначенні звичайної ціни згідно з методами, встановленими п. 39.2 ПКУ, використовується інформація про ціни в операціях між непов'язаними особам у співставних умовах на відповідному ринку товарів (робіт, послуг). При цьому умови визнаються співставними, якщо відмінність між ними суттєво не впливає на ціни, які отримуються в результаті застосування методів, встановлених цим пунктом. Процедура визначення звичайної ціни за методом порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу), наведена в п. 39.4 ПКУ, близька до способу визначення звичайної ціни за пп. 1.20.2 Закону про прибуток. Разом з тим розширені умови договорів, які слід враховувати з 01.01.2013 р. при визначенні звичайної ціни методом порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу) у порівнянних умовах, але плюс на відповідному ринку товарів (робіт, послуг), а саме: • обсяг функцій, виконуваних сторонами; • умови розподілу між сторонами ризиків і вигод; • характеристика ринку товарів, на якому здійснено господарська операція; • бізнес-стратегія підприємства; • звичайні надбавки чи знижки до ціни під час укладення договорів між непов'язаними особами, замість маркетингової політики, в т. ч. при просуванні товарів (робіт, послуг) на ринки; наданням дослідних моделей і зразків товарів з метою ознайомлення з ними споживачів. Як і раніше (як і по пп. 1.20.4 Закону про прибуток) звичайною є ціна, отримана під час продажу (відчуження) товарів у примусовому порядку згідно із законодавством (п. 39.12 ПКУ) і сформована за результатами аукціону (тендеру) у разі проведення аукціону (тендеру) (п. 39.17). Чотири поновлення у встановленні звичайної ціни 1. Незалежна оцінка У пункті 39.3 ПКУ зазначено, що у разі відсутності даних для застосування методів визначення звичайної ціни, зазначених у п. 39.2 ПКУ, така ціна може бути визначена виходячи з результатів незалежної оцінки майна та майнових прав, яка проводиться суб'єктом оціночної діяльності відповідно до Закону № 2658. Слід зауважити, що проведення оцінки майна є обов'язковим у випадках, встановлених ст. 7 Закону № 2658, зокрема, у разі: • переоцінки основних фондів для цілей бухгалтерського обліку; • оподаткування майна згідно з законом. Про це відзначав «Б & З» в статті «Безоплатно одержані енергооб'єкти: дохід і амортизація» і відповіді на питання «Як визначити вартість принтера при виділенні його з комплекту в окремий об'єкт». Також проведення оцінки майна є обов'язковим у інших випадках за рішенням суду або у зв'язку з необхідністю захисту суспільних інтересів. Раніше відповідно до п. 1.20.51 Закону про прибуток для доказу обгрунтування рівня звичайної ціни застосовувалися правила, визначені, зокрема, національними стандартами з питань оцінки майна та майнових прав, якщо звичайну ціну неможливо було визначити з використанням норм попередніх підпунктів п. 1.20 цього Закону. 2. Державне регулювання цін Відмінності у визначенні звичайної ціни, якщо ціни на товари (роботи, послуги) підлягають державному регулюванню згідно із законодавством, полягають у тому, що положення п. 39.10 ПКУ (раніше пп. 1.20.5 Закону про прибуток) не поширюється на встановлення не тільки мінімальної ціни продажу, але і індикативної ціни. У цьому випадку звичайною, як і колись, є ринкова ціна, але не нижче встановленої мінімальної ціни продажу або індикативної ціни. Термін «індикативна ціна» в НКУ не визначений. Наприклад, для цілей Положення про індикативні ціни у сфері зовнішньоекономічної діяльності, затвердженого Указом Президента України від 10.02.96 р. № 124/96, під індикативними розумілися ціни на товари, що відповідали цінам, що склалися чи складаються на відповідний товар на ринку експорту або імпорту на момент здійснення експортної (імпортної) операції з урахуванням умов поставки та умов здійснення розрахунків, визначених відповідно до законодавства України. Під «всесвітній павутині» «Б & З» з'ясував, що індикативні ціни - це різновид фіксованих цін, які встановлюються державними органами влади в особі Міністерства зовнішньоекономічних зв'язків на підставі дійсних цін, що склалися на даний товар на ринку експорту та імпорту на момент здійснення експортної (імпортної) операції з урахуванням умов доставки і умов здійснення розрахунків. Однак ч. 1 ст. 14 Закону № 5007 встановлено, що під час проведення експортних (імпортних) операцій у розрахунках з іноземними суб'єктами господарювання застосовуються контрактні (зовнішньоторговельні) ціни, що формуються відповідно до цін і умов світового ринку. Нагадаємо, що способи державного регулювання цін приведені в ст. 13 Закону № 5007, а аналіз змін в держрегулювання цін - у статті «Державні регульовані ціни: наступ на монополії». 3. Звичайна ціна імпортних товарів Незважаючи на це, для товарів, раніше ввезених на митну територію України у митному режимі імпорту або реімпорту, звичайною ціною продажу (поставки) на митній території України в п. 39.13 ПКУ вважається ринкова ціна, але не нижче митної вартості товарів, з якої були сплачені податки і збори під час їх митного оформлення. Слід зазначити, що подібний принцип вже застосовується протягом двох років з 01.01.2011 р. для бази оподаткування ПДВ операцій з поставки товарів, ввезених платником податків на митну територію України на виконання положень абз. 3 п. 188.1 ПКУ. Докладніше про це див відповідь на питання «Потрібно нараховувати дохід на різницю між митною вартістю імпортного товару та його контрактною вартістю». Приклад відображення перевищення звичайної ціни продажу над фактичною ціною приведений у статті «Новації Інструкції з бухобліку ПДВ». 4. Джерела інформації для визначення звичайних цін У ст. 39 ПКУ немає аналога пп. 1.20.3 Закону про прибуток щодо того, що для товарів (робіт, послуг), які продаються шляхом прилюдного оголошення умов їх продажу, звичайною визнається ціна, що міститься в цьому публічному оголошенні. Нагадаємо, що згідно зі ст. 633 ЦКУ публічним є договір, за яким одна сторона - підприємець взяла на себе зобов'язання продавати товари, виконувати роботи або надавати послуги кожному, хто до неї звернеться (роздрібна торгівля, перевезення транспортом загального користування, послуги зв'язку, медичне, готельне, банківське обслуговування тощо ). Регульовані ціни в роздрібній торгівлі «Б & З» розглядав в однойменній статті. Умови публічного договору встановлюються однаковими для всіх споживачів, крім тих, кому за законом надані відповідні пільги. Більш того, підприємець не має права надавати переваги одному споживачеві перед іншим щодо укладення публічного договору, якщо інше не встановлено законом. Підприємець також не має права відмовитися від укладення публічного договору за наявності у нього можливостей надання споживачеві відповідних товарів (робіт, послуг). Положеннями п. 39.11 ПКУ встановлено, що для визначення звичайних цін на товари (роботи, послуги) використовуються офіційні джерела інформації, в т. ч.: • статистичні дані державних органів і установ; • ціни спеціалізованих аукціонів з торгівлі окремими видами продукції, біржові котирування; • довідкові ціни спеціалізованих комерційних видань та публікацій, в т. ч. електронних та інших банків даних; • звіти та довідки відділів з економічних питань у складі дипломатичних представництв України за кордоном; • інші інформаційні джерела, що визнаються офіційними в установленому порядку. Докази того, що ціна договору не відповідає рівню звичайної ціни Принципи докази того, що ціна договору не відповідає рівню звичайної ціни, не змінилися. Як і раніше під час проведення перевірки: • орган ДПС має право подати запит; • платник податку зобов'язаний обгрунтувати рівень договірних цін або послатися на норми абз. 1 п. 39.14 ПКУ. Однак підставою для визначення (нарахування) податкового зобов'язання, коригування від'ємного значення об'єкта оподаткування або інших показників податкової звітності може бути відхилення договірних цін у податковому обліку платника податків у бік збільшення або зменшення від звичайних цін більше ніж на 20% (п. 39.15 ПКУ). До вступу в силу ст. 39 ПКУ, якщо договірна ціна на продані або придбані товари (роботи, послуги) відрізняється більше ніж на 20% від звичайної ціни, то остання платниками податків застосовувалася при визначенні доходів і витрат за операціями з пов'язаними особами на підставі підпунктів 153.2.1 і 153.2.2 . Докладніше про це див відповідь на питання «Як відобразити в обліку різницю між ціною реалізації та звичайною ціною». Певні із застосуванням звичайних цін база, об'єкт оподаткування та інші показники податкового обліку використовуються органами ДПС для проведення розрахунку податкових зобов'язань, коригування від'ємного значення об'єкта оподаткування або інших показників податкової звітності за результатами проведення перевірки. За результатами цієї перевірки приймається відповідне податкове повідомлення-рішення. У разі коли платник податків розпочинає процедуру оскарження цього податкового повідомлення-рішення або несплати визначеної в ньому відповідної суми протягом строків, встановлених цим Кодексом, податкове повідомлення-рішення вважається відкликаним. Керівник органу ДПС зобов'язаний звернутися до суду з позовом про нарахування та сплату податкових зобов'язань, коригування від'ємного значення об'єкта оподаткування або інших показників податкової звітності. Положеннями п. 39.16 ПКУ великим платникам податків надано право звернення до центрального органу виконавчої влади, який забезпечує реалізацію податкової держполітики, із заявою про укладення договору про ціноутворення для цілей оподаткування. Договір про ціноутворення для цілей оподаткування є договором між таким платником податків та центральним органом виконавчої влади, що забезпечує реалізацію податкової держполітики, про порядок визначення цін (методів) відповідно до ст. 39 ПКУ та її застосуванням для цілей оподаткування протягом строку дії такого договору. Порядок укладення та виконання договорів про ціноутворення для цілей оподаткування затверджений постановою КМУ від 22.08.2012 р. № 787 та набуде чинності з 01.01.2013 р. У межах розглянутої теми зазначимо, що згідно п. 3 зазначеного Порядку в проекті договору передбачається метод визначення звичайної ціни товарів (робіт, послуг). Причому звичайна ціна товарів (робіт, послуг) визначається шляхом застосування одного з методів, передбачених п. 39.2 ПКУ, і у встановленій ним послідовності, за умови, що кожний наступний метод застосовується у випадку, коли така ціна не може бути визначена за попереднім методом. Післязавтра ... Розповідь про звичайні ціни та методи їх визначення на цьому не закінчується. Оскільки новообраний народний депутат України вже встиг подати до Верховної Ради України законопроект від 04.12.2012 р. № 11477 «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо трансфертного ціноутворення». Цим законопроектом пропонується викласти у новій редакції пп. 14.1.71 ПКУ щодо визначення терміна «звичайна ціна» та статтю 39 цього Кодексу, замінивши методи визначення та порядок застосування звичайної ціни на принципи трансфертного ціноутворення. При цьому за кожне порушення положень ст. 39 ПКУ, які були допущені в період з 01.01.2013 р. по 31.12.2013 р., - штрафувати за 1 грн. Також в новій редакції пропонується викласти пункти 188.1 і 198.3 ПКУ щодо визначення бази оподаткування ПДВ та податкового кредиту. Нова редакція цих пунктів повинна набути чинності з 01.01.2018 р. Проте не будемо забігати наперед ... автор: Олена Бондаренко, заст. головного редактора «Б & З» Правовий глосарій: 1. ЦКУ - Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV. 2. ПКУ - Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI. 3. Закон про прибуток - Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств», в редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР (втратить чинність з 01.01.2013 р.). 4. Закон № 2658 - Закон України «Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні від 12.07.2001 р. № 2658-III. 5. Закон № 5007 - Закон України «Про ціни і ціноутворення» від 21.06.2012 р. № 5007-VI. 6. П (С) БО 23 - Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 23 «Розкриття інформації щодо пов'язаних сторін», затверджене наказом Мінфіну України від 18.06.2001 р. № 303. | 
Немає коментарів:
Дописати коментар