Інвентаризація на будівельному підприємстві в роз'ясненнях офіційних органів
Влада Карпова, консультант,
канд. екон. наук
Наближається Новий рік, до якого належить ще підготуватися. Одним із заходів, які проводяться напередодні нового звітного року, є інвентаризація. Про це і поговоримо в сьогоднішній статті.
ДОКУМЕНТИ СТАТТІ
ПКУ - Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.
ЦКУ - Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV.
ГКУ - Господарський кодекс України від 16.01.2003 р. № 436-IV.
КпАП - Кодекс України про адміністративні правопорушення від 07.12.84 р. № 8073-X.
КК - Кримінальний кодекс України від 05.04.2001 р. № 2341-III.
Закон про бухоблік - Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99 р. № 996-XIV.
Закон про оцінку - Закон України «Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні» від 12.07.2001 р. № 2658-III.
Закон про ВРХ - Закон України «Про Державну контрольно-ревізійну службу в Україні» від 26.01.93 р. № 2939-XII.
Положення № 158 - Положення про інвентаризацію майна державних підприємств, що приватизуються (корпоратизуються), а також майна державних підприємств та організацій, яке передається в оренду (повертається після закінчення строку дії договору оренди або його розірвання), затверджене постановою КМУ від 02.03.93 р . № 158.
Положення № 88 - Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене наказом МФУ від 24.05.95 р. № 88.
Правила № 16 - Правила роботи архівних підрозділів органів державної влади, місцевого самоврядування, підприємств, установ і організацій, затверджені наказом Держкомархіву від 16.03.2001 р. № 16.
Постанова № 241 - постанова Державного комітету СРСР зі статистики «Про затвердження форм первинної облікової документації для підприємств і організацій» від 28.12.89 р. № 241.
Методрекомендації № 561 - Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджені наказом МФУ від 30.09.2003 р. № 561.
Наказ № 193 - наказ Держкомстату України «Про затвердження типових форм первинних облікових документів з обліку сировини і матеріалів» від 21.06.96 р. № 193.
Наказ № 732 - наказ Мінфіну України «Про затвердження типових форм первинного обліку об'єктів права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів» від 22.11.2004 р. № 732.
Порядок № 419 - Порядок подання фінансової звітності, затверджений постановою КМУ від 28.02.2000 р. № 419.
Порядок № 116 - Порядок визначення розміру збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей, затверджений постановою КМУ від 22.01.96 р. № 116.
Положення № 637 - Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затверджене постановою Правління НБУ від 15.12.2004 р. № 637.
Інструкція № 69 - Інструкція з інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і документів та розрахунків, затверджена наказом МФУ від 11.08.94 р. № 69.
ОНК по штрафам № 590 - Узагальнююча податкова консультація щодо включення до бази оподаткування ПДВ та складі витрат коштів, отриманих у вигляді суми штрафу за затримку оплати чи постачання товарів / послуг, затверджена наказом ДПСУ від 06.07.2012 р. № 590.
Лист № 01-8/211 - Інформаційний лист ВГСУ «Про деякі питання практики застосування норм Цивільного та Господарського кодексів України» від 07.04.2008 р. № 01-8/211.
ЕБНЗ - Єдина база податкових знань, розміщена на сайті ДПСУ: www.sts.gov.ua
1. Загальні моменти
Відповідно до ч. 1 ст. 10 Закону про бухоблік для забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності підприємства зобов'язані проводити інвентаризацію активів і зобов'язань, під час якої перевіряються і документально підтверджуються їх наявність, стан і оцінка. Об'єкти і періодичність проведення інвентаризації визначаються власником (керівником) підприємства, крім випадків, коли її проведення є обов'язковим згідно із законодавством (ч. 2 ст. 10 Закону про бухоблік).
Випадки обов'язкового проведення інвентаризації вказані у п. 12 Порядку № 419 і п. 3 Інструкції № 69. У їх числі пріведенслучай обов'язкового проведення інвентаризації активів і зобов'язань підприємства перед складанням річної фінансової звітності. На обов'язковість проведення такої інвентаризації неодноразово звертали увагу офіційні органи (див. листи МФУ від 18.09.2007 р. № 31-34000-10-10/18896, від 05.08.2010 р. № 31-34010-10/23-4442/4226 ).
Особливості проведення річної інвентаризації регламентуються положеннями абз. «Б» п. 3 Інструкції № 69. Зокрема, ці положення передбачають, що інвентаризація проводиться перед складанням річної бухгалтерської звітності з урахуванням того, що не підлягає інвентаризації майно, цінності, засоби і зобов'язання, інвентаризація яких проводилась не раніше 1 жовтня звітного року.
Інвентаризацію можуть проводити:
- Постійно діючі інвентаризаційні комісії у складі керівників структурних підрозділів, головного бухгалтера, які очолюються керівником підприємства або його заступником (п.п. 11.1 Інструкції № 69);
- Робочі інвентаризаційні комісії у складі інженера, технолога, механіка, виконавця робіт, економіста, бухгалтера та інших досвідчених працівників, які добре знають об'єкт інвентаризації, ціни та первинний облік. Робочі інвентаризаційні комісії очолюються представником керівника підприємства, який призначив інвентаризацію. Інвентаризація проводиться повним складом інвентаризаційної комісії в присутності матеріально відповідальної особи, яка не включається до складу інвентаризаційної комісії (п.п. 11.1 Інструкції № 69).
Про загальний порядок проведення й оформлення інвентаризації та особливості проведення її в будівництві див. нашу статтю «Генеральне прибирання перед Новим роком: проводимо інвентаризацію» / / «Будівельна бухгалтерія», 2010, № 21, с. 11.
Матеріально відповідальна особа не включається
до складу інвентаризаційної комісії,
голова комісії може бути замінений
З листа МФУ від 15.12.2003 р. № 31-04200-30-23/191
«Для проведення інвентаризаційної роботи на підприємстві розпорядчим документом його керівника (або особи, яка виконує його обов'язки) створюється постійно діюча інвентаризаційна комісія, функції якої визначені підпунктом 11.3 Інструкції. Якщо проведення інвентаризації з причин великого обсягу робіт не може бути забезпечено постійно діючою інвентаризаційною комісією, то для безпосереднього проведення інвентаризації у місцях збереження товарно-матеріальних цінностей створюються робочі інвентаризаційні комісії, завдання яких визначені підпунктом 11.4 Інструкції. До складу постійно діючої інвентаризаційної комісії, яку очолює керівник підприємства або його заступник, включається також головний бухгалтер. Матеріально відповідальна особа до складу інвентаризаційної комісії не включається, оскільки воно є перевіряється особою.
<...>
Керівник підприємства або інша посадова особа, яка затвердила склад інвентаризаційної комісії, відповідним розпорядчим документом може здійснити заміну голови інвентаризаційної комісії у випадках, коли відсутність раніше призначеного голови інвентаризаційної комісії викликано, зокрема, її хворобою, відрядженням ».
Інвентаризації можуть бути повними і вибірковими. Перед річною звітністю проводиться повна інвентаризація.
З роз'яснення ВНСУ «Інвентаризація на підприємстві» від 16.12.2011 № 47
«<...> Перед складанням річної фінансової звітності слід проводити повну інвентаризацію. Хоча здійснюватися вона може поетапно. Кожен з цих етапів буде частковою інвентаризацією, однак у підсумку вони будуть складати повну.
<...> Під об'єктами (інвентарізаціі. - Прим. Авт.) Розуміють види активів та зобов'язань. Фактично інвентаризують активи і зобов'язання з систематизацією в розрізі рахунків бухгалтерського обліку підприємства, наприклад грошові кошти (рахунки 30, 31), незавершене виробництво (рахунок 23), основні засоби (рахунок 10), заборгованість підприємства перед бюджетом (рахунок 64) і т. п . Все це - окремі види активів та зобов'язань, які і є об'єктами інвентаризації. При обов'язкової інвентаризації перевіряють також активи, які не належать підприємству та облік яких ведеться на позабалансових рахунках (п. 5 Інструкції № 69) ».
Коментар: дійсно, у відсутність особливих положень річна інвентаризація повинна проводитися в суцільному порядку. Проте слід врахувати, що відповідно до абз. «Б» п. 3 Інструкції № 69:
- Інвентаризація будівель, споруд та інших нерухомих об'єктів основних засобів може проводитися один раз на три роки;
- Інвентаризація бібліотечних фондів може проводитися за рішенням керівника підприємства один раз на п'ять років або щорічно з охопленням інвентаризацією не менше 20% одиниць бібліотечного фонду з обов'язковим завершенням розпочатої інвентаризації цього майна в структурному підрозділі (у матеріально відповідальної особи) протягом тридцяти днів.
Так що ці об'єкти щорічно інвентаризувати немає необхідності.
Особливості проведення інвентаризації
З листа МФУ від 21.10.2003 р. № 31-04200-30-23/154
«Згідно з пунктом 11 зазначеного Положення (Положення № 158. - Прим. Авт.) Проводити інвентаризацію в неповному складі інвентаризаційної комісії забороняється. Відповідно до пункту 12 Положення у випадках, якщо інвентаризація цінностей у приміщенні, де вони зберігаються, не закінчена протягом одного дня, вона повинна бути закінчена протягом наступних днів. Після того як інвентаризаційна комісія залишила це приміщення, голова інвентаризаційної комісії опечатує його пломбіром. Інвентаризаційні описи, записи в які об встановленому наявності товарно-матеріальних цінностей здійснюються при проведенні інвентаризації, на час перерви в роботі інвентаризаційної комісії повинні зберігатися (залишатися) у закритому та опломбованому приміщенні, де проводиться інвентаризація. Для продовження проведення інвентаризації приміщення відкривається у присутності всіх членів інвентаризаційної комісії ».
Коментар: незважаючи на те що Положення № 158, на яке дається посилання в цьому листі, обов'язково до застосування в особливих випадках, зазначеними рекомендаціями можуть скористатися будь-які будівельні підприємства, оскільки в Інструкції № 69 ці питання окремо не висвітлені. Так, в п.п. 11.8 Інструкції № 69 лише говориться, що при інвентаризації товарно-матеріальних цінностей (ТМЦ) їх переважування, обмір, підрахунок проводиться у порядку розміщення цінностей у даному приміщенні, при цьому не допускається безладний перехід комісії від одного виду цінностей до іншого.
При зберіганні ТМЦ у різних ізольованих приміщеннях у однієї матеріально відповідальної особи інвентаризація проводиться послідовно за місцями зберігання. Після перевірки цінностей вхід до приміщення пломбується, і комісія переходить у наступне приміщення.
Інвентаризаційні документи
З роз'яснення ВНСУ «Інвентаризація на підприємстві» від 16.12.2011 № 47
«Призначені постійні (робочі) комісії проводять інвентаризацію, складають відповідні опису, протокол. Протокол, опису та інші інвентаризаційні документи подаються на розгляд таким комісіям. Останні також складають свій протокол.
Всі інвентаризаційні документи подаються на розгляд керівника підприємства, який їх затверджує. Затверджені документи передаються в бухгалтерію для відображення в обліку наслідків інвентаризації.
Затверджені результати інвентаризації відображаються в бухгалтерському обліку підприємства в тому місяці, в якому закінчена інвентаризація, але не пізніше грудня звітного року (п.п. «г» п.п. 11.12 п. 11 Інструкції № 69) ».
Коментар: документи, в яких відбиваються результати інвентаризації, наведені у Постанові № 241. До них, зокрема, відносяться наступні:
- Інвентаризаційний опис основних засобів (Інв-1);
- Інвентаризаційний ярлик (Інв-2);
- Інвентаризаційний опис товарно-матеріальних цінностей (Інв-3). Однак ця форма застосовується в частині, що не суперечить формі № М-21, затвердженою наказом № 193 (див. з цього приводу лист Держкомстату України від 15.07.2010 р. № 14/2-18/72);
- Інвентаризаційний опис товарно-матеріальних цінностей, прийнятих (зданих) на відповідальне зберігання (Інв-5);
- Акт інвентаризації матеріалів і товарів, що знаходяться в дорозі (Інв-6);
- Інвентаризаційний опис дорогоцінних металів, що містяться в напівфабрикатах, вузлах і деталях обладнання, приладах і інших виробах (Інв-8а);
- Акт інвентаризації незакінчених ремонтів основних засобів (Інв-10);
- Акт інвентаризації витрат майбутніх періодів (Інв-11);
- Акт інвентаризації наявності грошових коштів (Інв-15). Для цих цілей може використовуватися також Акт про результати інвентаризації наявних коштів (додаток 7 до Положення № 637);
- Інвентаризаційний опис цінностей і бланків документів суворої звітності (Інв-16);
- Акт інвентаризації розрахунків покупцями, постачальниками та з іншими дебіторами і кредиторами (Інв-17);
- Довідка до акта інвентаризації розрахунків з покупцями, постачальниками та іншими дебіторами і кредиторами (Додаток до форми № инв-17);
- Інвентаризаційний опис об'єктів права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів (форма № НА-4), затверджена наказом № 732;
- Порівняльна відомість результатів інвентаризації основних засобів (Інв-18);
- Порівняльна відомість результатів інвентаризації товарно-матеріальних цінностей (Інв-19).
Слід також врахувати, що згідно з п. 12 Інструкції № 69 в примітках до фінансової звітності наводяться відомості про результати, вироблених в звітному році інвентаризацій за формою, наведеною у додатку № 3 до Інструкції № 69 (на це звернув увагу і МФУ у листі від 31.12 .2008 р. № 31-34000-10-16/46569).
Відповідальність за непроведення інвентаризації
З роз'яснення ВНСУ «Інвентаризація на підприємстві» від 16.12.2011 № 47
«Адміністративна відповідальність згідно зі ст. 1642 КпАП настає за ведення бухгалтерського обліку з порушенням встановленого порядку, внесення неправдивих даних до фінансової звітності, несвоєчасне або неякісне проведення інвентаризацій коштів і матеріальних цінностей, що тягне за собою накладення штрафу на винних осіб від 8 до 15 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян (136 - 255 грн.). За ті самі дії, вчинені особою повторно протягом року, розмір адміністративних стягнень становитиме від 10 до 20 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян (170 - 340 грн.).
Справи про зазначені адміністративні порушення розглядаються органами державної контрольно-ревізійної служби, які і приймають рішення про притягнення винних осіб до адміністративної відповідальності.
<...> Згідно зі ст. 147 КЗпП до винного працівника за порушення трудової дисципліни можуть застосовуватись такі меридісціплінарного стягнення:
- Догана;
- Звільнення.
Наприклад, керівник підприємства зобов'язаний організувати проведення інвентаризації принаймні раз на рік. Якщо він цього не зробить, то фактично порушить трудову дисципліну (покладені на нього обов'язки в результаті виконання ним трудової функції керівника). Отже, засновники підприємства, які укладали з керівником трудовий договір, можуть застосувати до керівника одну з наведених вище заходів стягнення.
Те ж саме стосується членів інвентаризаційних комісій. Заходи стягнення у відношенні них може застосувати керівник підприємства, який брав їх на роботу ».
Коментар: можна погодитися з названої відповідальністю, але слід зауважити, що вона далеко не єдина. Так, в деяких випадках непроведення інвентаризації може загрожувати «недбайливому» директору набагато більш серйозною відповідальністю. Якщо врахувати, що основним завданням інвентаризації виступає перевірка фактичної наявності певних активів (п. 7 Інструкції № 69), її непроведення може свідчити про намір дирекції приховати факт крадіжки або нестачі активів підприємства, якщо такий буде виявлений в подальшому.
Тому, якщо підприємство не проводило кілька років інвентаризацію, а потім в результаті її проведення було виявлено нестачу якихось цінностей, проте через несвоєчасне виявлення цього факту стягнути збитки з винних осіб вже не представляється можливим (наприклад, неможливо визначити, в якій саме період сталася крадіжка, особа звільнилась і т. п.), обділений власник може заявити про факт крадіжки в правоохоронні органи.
І тоді директору загрожує кримінальна відповідальність за ст. 367 КК «Службова недбалість», згідно з якою невиконання або неналежне виконання службовою особою своїх службових обов'язків через несумлінне ставлення до них, що заподіяло істотну ущерб1 охоронюваним законом правам, свободам та інтересам окремих громадян або інтересам окремих юридичних осіб, карається штрафом від 4250 до 8500 грн., або виправними роботами на строк до двох років, або обмеженням волі на строк до трьох років, з позбавленням права обіймати певні посади чи займатися певною діяльністю на строк до трьох років. А те, що відповідальність за проведення інвентаризації несе керівник підприємства, підкреслюють і офіційні органи (див., наприклад, лист МФУ від 19.04.2011 р. № 31-08410-07-10/10188).
1 Під істотною шкодою розуміється збиток, який перевищує в 2012 р. 53650 грн. (Прим. 3 до ст. 364 КК).
При цьому слід врахувати, що необережність є злочинною недбалістю, якщо особа не передбачала можливості настання небезпечних наслідків свого діяння (дії або бездіяльність), хоча повинна була їх передбачити (ст. 25 КК). Таким чином, «провинився» директору не вдасться послатися на те, що він не передбачав негативних наслідків непроведенияинвентаризации, оскільки законодавством такі обов'язки йому ставляться.
До сказаного можна додати, що в разі відкриття кримінальної справи за фактом крадіжки цінностей директор може бути притягнутий і до кримінальної відповідальності за ст. 366 КК «Службова фальсифікація», якою передбачається покарання за складання службовою особою неправдивих офіційних документів, внесення до них завідомо неправдивих відомостей. За цей може бути застосована відповідальність у вигляді штрафу до 4250 грн. або обмеження волі на строк до трьох років, з позбавленням права обіймати певні посади чи займатися певною діяльністю на строк до трьох років. Адже в цьому випадку спотворюються відомості, які вносилися в офіційний документ - фінансову звітність. Крім факту крадіжки, застосування цієї відповідальності може мати місце і в інших ситуаціях, наприклад, коли підприємство не в змозі повернути кредит, отриманий під звітність з неправдивими відомостями про фінансовий стан підприємства, які не підтверджувалися даними річної інвентаризації.
Так що ігнорувати вимогу про необхідність проведення річної інвентаризації вельми небезпечно.
2. Особливості проведення інвентаризації окремих об'єктів
Відображення в бухгалтерському обліку надлишків основних засобів
З листа МФУ від 22.02.2010 р. № 31-34000-20-7/3776
«Оцінка об'єктів, які виявлені при інвентаризації як не взяті на облік, здійснюється відповідно до абзацу другого пункту 17 розділу II Положення про інвентаризацію майна (корпоратізіруемих) державних підприємств, а також майна державних підприємств та організацій, яке передається в оренду (повертається після закінчення строку дії договору оренди або його розірвання, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 02.03.93 р. № 158.
Відображення в бухгалтерському обліку таких об'єктів основних засобів здійснюється відповідно до пункту 21 додатка до Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 30.09.2003 р. № 561 ».
Коментар: відповідно до п. 17 розд. II Положення № 158 при виявленні об'єктів, які не взяті на облік, а також тих, щодо яких в облікових регістрах відсутні або вказані неправильні дані, інвентаризаційна комісія повинна включити до інвентаризаційного опису відсутні або правильні відомості й технічні показники по цих об'єктах. Оцінка об'єктів, які виявлені під час інвентаризації як не взяті на облік, здійснюється в порядку, визначеному законодавством про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність.
У той же час необхідно зауважити, що Положення № 158 визначає порядок проведення інвентаризації майна державних підприємств, що приватизуються (корпоратизуються), а також майна державних підприємств та організацій, яке передається в оренду (повертається після закінчення строку дії договору оренди або його розірвання), тому зазначені норми застосовні тільки до цих підприємств. Однак якщо за підсумками проведення інвентаризації виявляються недостачі основних засобів, то для визначення збитків та розміру відшкодування будь-яким будівельним підприємствам необхідно залучати незалежного оцінювача, оскільки це передбачено ст. 7 Закону про оцінку та п. 2 Порядку № 116.
Виходячи з п. 21 додатка до Методрекомендацій № 561 оприбуткування раніше не врахованих на балансі основних засобів відображається кореспонденцією Дт 10 «Основні засоби» - Кт 746 «Інші доходи від звичайної діяльності».
Особливості інвентаризації дебіторської заборгованості
З листа МФУ від 18.09.2007 р. № 31-34000-10-10/18896
«Порядок проведення інвентаризації розрахунків, у тому числі дебіторської заборгованості, визначено підпунктом 11.11 Інструкції по інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і документів та розрахунків, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 11 серпня 1994 року № 69. При інвентаризації розрахунків підприємство-кредитор має направляти (передавати) дебіторам скріплені підписом і печаткою виписки з регістрів аналітичного обліку у формі Акту звірки розрахунків, в яких зазначаються номер договору, дата і сума перерахування коштів тощо Дебітор повинен протягом десяти днів з дня отримання виписок повернути підписаний акт з підтвердженням заборгованості або з обгрунтованими запереченнями. В окремих випадках, коли до кінця звітного року розбіжності залишилися неврегульованими, допускається відображення розрахунків з дебіторами і кредиторами кожною з сторін у своєму балансі в сумах, що випливають із записів у бухгалтерському обліку. Якщо дебітор і кредитор не узгодять розбіжності, то зацікавлена сторона зобов'язана передати матеріали про такі розбіжності для прийняття рішення до господарського суду.
На підставі Акту звірки розрахунків інвентаризаційна комісія підприємства включає в Акт інвентаризації розрахунків з покупцями, постачальниками та іншими дебіторами і кредиторами дані про заборгованість, яка підтверджена і не підтверджена актами звірки розрахунків.
Акт звіряння розрахунків разом з Актом інвентаризації розрахунків після рішення власника (керівника) підприємства про врегулювання розбіжностей у даних про заборгованість відповідно до статті 9 зазначеного Закону України є підставою для відображення суми заборгованості у бухгалтерському обліку відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 10 «Дебіторська заборгованість »і Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 11« Зобов'язання », затвердженими наказами Міністерства фінансів України від 8 жовтня 1999 року № 237 та від 31 січня 2000 року відповідно, у складі поточної, сумнівної, безнадійної заборгованості та інших операційних доходів».
Коментар: напрямок актів звірки заборгованості дебіторам є обов'язковою процедурою проведення інвентаризації розрахунків, що випливає з підпункту «а» п.п. 11.11 Інструкції № 69, причому ніяких винятків з цього приводу не передбачено.
Разом з тим на практиці зустрічається позиція, згідно з якою право не проводити звірку дає підпункт «в» п.п. 11.11 Інструкції № 69, що встановлює, що «в окремих випадках, коли до кінця звітного періоду розбіжності не устранениілі залишилися нез'ясованими, розрахунки з дебіторами і кредиторами відображаються кожною стороною у своєму балансі в сумах, що випливають із записів у бухгалтерському обліку і визнаються нею правильними».
Такий підхід представляється надмірно оптимістичним. По-перше, за змістом можна зрозуміти, що ця норма стосується лише окремих, виняткових випадків, коли в силу якихось особливих обставин не вдається усунути або з'ясувати розбіжності в сумах заборгованості, а не всіх заборгованостей. По-друге, саме поняття «нез'ясовані розбіжності» має неоднозначне трактування, оскільки яких-небудь прикладів таких обставин в Інструкції № 69 не наводиться. І не виключено, що тут мався на увазі той випадок, коли сторонами розбіжності спочатку були виявлені, однак причини їх виникнення залишилися нез'ясованими. У зв'язку з цим ми не рекомендуємо ігнорувати звірку заборгованостей.
Зауважимо, що офіційно встановленої форми акта звірки заборгованостей немає, і Мінфін у наведеному листі від 18.09.2007 р. № 31-34000-10-10/18896 вказав, що в даному випадку кредитор передає дебіторам завірені підписом та печаткою виписки з регістрів аналітичного обліку у формі акта звіряння розрахунків, в яких зазначаються номер договору, дата і сума перерахування коштів і т. п. У якості зразка такого акта зручно використовувати форму акту звірки розрахунків, наведену в додатку 1 до наказу Мінекономіки, МФУ і Держкомстату від 10.11.98 р . № 148/234/383.
З Інструкції № 69 можна зрозуміти, що складати і направляти акти звірки повинна бухгалтерія. Мінфін у даному пісьмераз'ясніл, що інвентаризаційна комісія на підставі акта звіряння розрахунків включає в акт інвентаризації розрахунків з покупцями, постачальниками та іншими дебіторами дані про заборгованість, яка підтверджена і не підтверджена актами звірки розрахунків. Виходить, що, не отримавши акти звірки, інвентаризаційна комісія повинна це зазначити в акті інвентаризації розрахунків з покупцями, постачальниками та іншими дебіторами.
Оскільки відповідальність за організацію інвентаризації несе директор підприємства, то, виявивши факт непроведеніясверкі розрахунків (що свідчить про неякісну інвентаризації розрахунків з дебіторами), він зобов'язаний наказати бухгалтерії провести такі дії. Якщо директор не забезпечить проведення звірки, то відповідальність до нього може бути застосована при настанні несприятливих для підприємства наслідків. Наприклад, якщо по причині непроведення звірки розрахунків з дебіторами стало неможливо стягнути з дебітора заборгованість (був прострочений термін позовної давності, дебітор ліквідовувався і т. п.), то при відповідних обставинах директор може бути притягнутий до відповідальності за ст. 367 КК «Службова недбалість». А ось адміністративна відповідальність за ст. 1642 КпАП за формальними підставами тут застосовуватися не повинна, оскільки по ній директор відповідає за неякісне та несвоєчасне проведення інвентаризації тільки грошових коштів і матеріальних цінностей. Втім, при особливому бажанні за цією статтею директора можна залучити по іншому, більш «широкого» основи - за порушення порядку ведення бухгалтерського обліку.
Звертаємо увагу також на те, що на даний момент навіть у судовій практиці склалося неоднозначне ставлення до того, чи є Акт звірки документом, що свідчить про переривання строку позовної давності.
Акт звірки як доказ переривання строку позовної давності
З визначення ВАдСУ від 05.06.2012р. по справі № К-5336/09-С
«Відповідно до п. 1 ст. 264 Цивільного кодексу України перебіг позовної давності переривається вчиненням особою дії, що свідчить про визнання нею свого боргу або іншого обов'язку, а позивач, підписавши <...> акт звірення розрахунків, перервав перебіг позовної давності ».
З визначення ВАдСУ от 18.01.2012р. по справі № К-30571/09
«Обгрунтовуючи безпідставність висновку податкового органу про те, що зазначені кошти є безповоротною фінансовою допомогою, позивач вказує на наявність в матеріалах справи актів звірки по розрахунках з кредиторами, які, на його думку, дають підстави для висновку про наявність господарських відносин з кредиторами і невизнанням ним свого боргу.
Тим часом судовими інстанціями було правомірно зазначено, що зазначені твердження позивача не можуть служити належним доказом наявності або відсутності зобов'язань, оскільки акт звірки не є за своєю суттю первинним бухгалтерським документом, а виключно відображає проведення тих чи інших господарських операцій ».
Коментар: зважаючи на те що податкові наслідки визнання кредиторської заборгованості безнадійною, в тому числі і внаслідок закінчення строку позовної давності, вельми обтяжливі, на практиці підприємства прагнуть продовжити цей термін, у тому числі і шляхом складання актів звірки. Однозначно сказати, чи можна на підставі таких актів продовжити термін давності чи ні, складно, оскільки навіть судові інстанції не можуть прийти до єдиної думки щодо його вирішення. Пов'язано це з наступним. Положеннями ч. 1 ст. 264 ЦКУ встановлено, що: «перебіг позовної давності переривається вчиненням особою дії, що свідчить про визнання нею свого боргу або іншого обов'язку».
З цього приводу в п. 23 листа ВГСУ № 01-8/211 говориться наступне: «Такими діями можуть бути будь-які дії боржника, які свідчать, що боржник визнав себе зобов'язаною особою по відношенню до кредитора. Зокрема, до дій, що свідчать про визнання боргу, можуть відноситися: повне або часткове визнання претензії, часткове погашення самим боржником чи за його згодою іншою особою основного боргу і (або) неустойки, сплата відсотків по основному боргу; прохання про відстрочку виконання ». Як бачимо, тут не згадується випадок складання акта звіряння розрахунків.
Зважаючи такої невизначеності суди по-різному інтерпретують факт складання акта звіряння розрахунків стосовно до переривання строку давності. У судовій практиці використовується два підходи, причому віддати пріоритет якому-небудь з них досить складно.
У першому підході суди визнають, що Акт звірки є певною формою фіксації юридично значимих дій сторін і його підписання підтверджує факт визнання заборгованості. Відповідно підписання акту свідчить про переривання строку позовної давності (див., наприклад, ухвалу Вадсьо від 05.06.12 по справі № К-5336/09-С, постанову Дніпропетровського апеляційного адмінсуду від 16.02.12 р. у справі № 2а-4002 / 10/0470, постанови ВГСУ від 08.05.12 р. у справі № 5004/2131/11, від 22.12.11 р. у справі № 21/26/2011).
У другому підході судові інстанції приходять до висновку, що Акт звірки не може служити належним доказом наявності або відсутності зобов'язань. Акт не є за своєю суттю первинним бухгалтерським документом і не відноситься до правовстановлюючих документів. У зв'язку з цим складання акту звірки не свідчить про переривання строку позовної давності.Такая позиція знайшла відображення переважно в адміністративних судах, в яких вирішувалися справи про включення кредиторської заборгованості до складу безнадійної (див., наприклад, визначення Вадсьо від 18.01.12 р. по справі № К-30571/09, Львівського апеляційного адмінсуду від 22.06.09 р. у справі № 22а-6484/08/9104, постанову Донецького окружного адмінсуду від 09.10.12 р. у справі № 2а/0570/10779/2012) .
У зв'язку з викладеним, на даний момент вельми небезпечно сподіватися на акт звірки як на документ, що підтверджує факт переривання строку давності. Очевидно, що в цьому випадку не вдасться уникнути проблем з контролюючими органами з приводу невизнання ними факту переривання строку позовної давності та зарахування заборгованості перед контрагентом до безнадійної.
Більш безпечно в таких випадках вчинити дії по визнанню заборгованості, прямо зазначені в п. 23 листа ВГСУ від 07.04.2008 р. № 01-8/211, а саме: направити контрагенту лист про визнання боргу та надання відстрочки платежу або ж про реструктуризацію боргу . Судова практика показує, що проблеми з контролюючими органами виникають і в цьому випадку, однак в судових інстанціях вони переважно вирішуються на користь платника податків (див. з цього приводу ухвалу Львівського апеляційного адмінсуду від 27.09.2012 р. у справі № 125308/12/9104, постанови Львівського окружного адмінсуду від 19.06.2012 р. у справі № 2а-3859/12/1370, Полтавського окружного адмінсуду від 05.10.2012 р. у справі № 2а-1670/3883/12).
Інвентаризація каси
З відповідей в розділі 07.17 ЕБНЗ
«Питання: Як оформити факт нестачі (надлишку) готівкових коштів у касі підприємства?
Відповідь: У відповідності до вимог глави 4 «Порядок ведення касової книги та обов'язки касира» Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року № 637 (зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13 січня 2005 року під № 40/10320), зі змінами та доповненнями (далі - Положення), керівники підприємства мають забезпечити належне облаштування каси підприємства та надійне зберігання готівкових коштів у ній.
З метою контролю за схоронністю готівкових коштів на підприємствах проводяться інвентаризації кас. Для проведення інвентаризації каси, що має здійснюватися згідно з наказом керівника, призначається комісія, яка після закінчення інвентаризації каси складає акт про результати інвентаризації наявних коштів згідно з додатком 7 до Положення.
Комісія перевіряє наявність коштів шляхом повного перерахування всіх наявних в касі готівкових коштів, цінних паперів, чекових книжок і т.п. Акт складається у двох примірниках і підписується членами інвентаризаційної комісії і матеріально відповідальною особою. Один примірник акта передається до бухгалтерії підприємства, другий - залишається у матеріально відповідальної особи.
Інвентаризація кас проводиться на кожному підприємстві у строки, встановлені керівником, з покупюрним перерахуванням усіх готівкових коштів і перевіркою інших цінностей, що зберігаються в касі.
Залишок готівки в касі звіряється з даними обліку за книгами обліку. Готівка, що зберігається в касі, але не підтверджена касовими документами, вважається надлишком готівки в касі. У разі застосування підприємством у розрахунках реєстраторів розрахункових операцій (далі - РРО) звіряється сума наявної на місці проведення касиром розрахунку готівки із сумою, зазначеною в звіті РРО (в РК та КОРО). У разі виявлення під час інвентаризації нестачі або надлишку цінностей у касі в акті зазначається сума нестачі або надлишку і з'ясовуються обставини їх виникнення. Сума нестачі відшкодовується відповідно до законодавства України, а надлишок оприбутковується в касі та зараховується в дохід відповідного підприємства ».
«Питання: Оприбутковується чи надлишок готівки в касі, виявлений в ході інвентаризації на підприємстві, яка не підтверджена касовими документами?
Відповідь: Інвентаризація кас проводиться на кожному підприємстві у строки, встановлені керівником. Готівка, що зберігається в касі, але не підтверджена касовими документами, вважається надлишком готівки в касі. Надлишок готівки оприбутковується в касі підприємства і зараховується до його дохід ».
Коментар: слід зазначити, що підприємство перш за все зобов'язана з'ясувати причини виникнення надлишку коштів у касі, а потім вже приймати рішення про відображення таких операцій в обліку. Адже касир міг помилково не виписати прибутковий касовий ордер на який надійшов готівку, і тоді підстав для включення таких сум до складу доходів немає.
Зауважимо також, що у разі відшкодування винною особою недостачі, виявленої в касі, на цю суму виписується прибутковий касовий ордер.
З відповіді в розділі 07.03 ЕБНЗ
«Питання: Як проводити розрахунок відшкодування відповідальними особами недостачі готівки, виявленої в інкасаторських сумках та в касах підприємства?
Відповідь: Такі операції вважаються безпосередньо не пов'язаними з реалізацією продукції і оформляються через касу підприємства з оформленням прибуткового касового ордера в установленому порядку ».
3. Відображення в податковому обліку результатів інвентаризації
Недостача основних засобів та товарів
З відповіді в розділі 130.05 ЕБНЗ
«Питання: Як у податковому обліку з ПДВ відобразити нестачу товарів, ОС в разі, якщо сума компенсації відшкодовується винною особою або вона не встановлена?
Відповідь: Якщо при інвентаризації платником податку встановлено факт нестачі товарів, основних засобів, то у зв'язку з тим, що такі товари, основні кошти використані не у господарській діяльності, платник податку повинен нарахувати податкові зобов'язання незалежно від того, чи встановлені винні особи і стягуються чи з таких осіб втрати. При цьому відшкодування завданих втрат винними особами не призводить до додаткового виникнення податкових зобов'язань з ПДВ ».
Коментар: податковий облік в даній ситуації буде залежати від того, якими саме причинами була викликана нестача основних засобів (ТМЦ). Зокрема, ними можуть бути наступні причини:
1. Загублені первинні документи, що підтверджують факт вибуття основних засобів (ТМЦ), внаслідок чого вони не проведені в обліку. Тоді необхідно провести дії по відновленню документів. Причому слід врахувати, що п. 6.10 Положення № 88руководітелю наказує при втраті первинних документів письмово повідомити про це правоохоронні органи, а також призначити комісію для встановлення переліку зниклих документів і причин їх пропажі. На необхідність проведення таких дій вказав і МФУ у листі від 17.07.2007 р. № 31-34000-30-27/14518.
А ось Держкомархів у листі від 27.07.2009 р. № 03-1526, пославшись на п.п. 4.5.4 Правил № 16, вказав, що в разі негативного результату розшуку документів, початого власними силами, керівник підприємства за поданням експертної комісії та архіву затверджує акт про нестачу архівних справ (документів), створює комісію зі службового розслідування і видає наказ про притягнення до відповідальності осіб, винних у втраті документів і справ. Однак з урахуванням норм п. 6.10 Положення № 88 не звертатися при втраті документів у правоохоронні органи можна тільки в тому випадку, коли документи можуть бути відновлені.
Податківці в цьому питанні дотримуються такої позиції:
З відповіді в розділі 110.07.22 ЕБНЗ
«Питання: В який податковий (звітний) період платник податку на прибуток може включити витрати в разі відновлення втрачених, знищених або зіпсованих документів, підтверджуючих здійснення ним витрат?
Відповідь: <...>
Пунктом 139.1 ст. 139 ПКУ визначено, що не включаються до складу витрат, зокрема, витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
У разі втрати, знищення або зіпсуття зазначених документів платник податку має право письмово заявити про це органу державної податкової служби та здійснити заходи, необхідні для поновлення таких документів. Письмова заява повинна бути направлена і / або разом з поданням розрахунку податкових зобов'язань за звітний податковий період. Платник податків зобов'язаний відновити втрачені, знищені або зіпсовані документи протягом 90 календарних днів з дня, наступного за днем надходження такої заяви до органу державної податкової служби, митний орган.
Якщо платник податку поновить зазначені документи в наступних податкових періодах, підтверджені витрати включаються до витрат за податковий період, на який припадає таке поновлення ».
Тобто на підставі відновлених документів і бухгалтерської довідки в бухгалтерському та податковому обліку відображаються операції з вибуття основних засобів (ТМЦ).
2. Первинні документи про вибуття основних засобів (ТМЦ) є в наявності, однак вони помилково не були відображені в регістрах бухгалтерського та податкового обліку. У цьому випадку на підставі бухгалтерської довідки виправляються допущені помилки.
3. Основні засоби (ТМЦ) вкрадені. У даному варіанті в бухгалтерському обліку відображаються кореспонденції по списанню об'єктів основних засобів (ТМЦ) і сума нестачі проводиться за позабалансовим рахунком 072 «Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей».
Стосовно до обліку з ПДВ у цьому випадку має місце негосподарське використання основних засобів (ТМЦ). А відповідно до абз. «Г» п. 198.5 ПКУ платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ПКУ, по товарам / послугам, необоротних активів, під час придбання або виготовлення яких суми ПДВ було включено до складу податкового кредиту, у разі, якщо такі товари / послуги, необоротні активи починають використовуватися в операціях, які не є господарською діяльністю платника податку.
Згідно ж п. 189.1 ПКУ у разі здійснення операцій відповідно до п. 198.5 ПКУ база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи зі звичайної ціни), а по товарам / послугам - виходячи з вартості їх придбання. Так що при виявленні недостач / втрат ТМЦ потрібно виписати податкову накладну у 2 примірниках, вказавши тип причини 04 «Постачання у межах балансу для невіробнічого Використання».
Крім того, на операції з основними засобами в зазначених випадках поширюються і норми п. 189.9 ПКУ, відповідно до яких: «У разі якщо основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються за самостійним рішенням платника податку, така ліквідація для цілей оподаткування розглядається як постачання таких основних виробничих або невиробничих засобів за звичайними цінами, але не нижче балансової вартості на момент ліквідації.
Норма цього пункту не поширюється на випадки, коли основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються у зв'язку з їх знищенням або зруйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили, в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, в тому числі у випадку крадіжки основних виробничих або невиробничих засобів, що підтверджується відповідно до законодавства, ілікогда платник податку подає органу державної податкової служби відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення основних виробничих або невиробничих засобів в інший спосіб, внаслідок чого вони не можуть використовуватися за первісним призначенням ». Податківці раніше вважали, що у випадку крадіжки об'єктів основних засобів потрібно мати в наявності інвентаризаційні документи і документи з органів внутрішніх справ (довідка, лист, акт тощо), які видаються на основі поданої заяви в правоохоронні органи про крадіжку. В принципі такі вимоги можна вважати обгрунтованими, оскільки факт крадіжки переслідується в адміністративному (ст. 51 КпАП) і кримінальне (ст. 185 КК) порядку.
Втім, остання позиція податківців полягає в тому, що навіть в ситуації документального підтвердження факту крадіжки основного засобу необхідно відкоригувати податковий кредит (див. нижче).
Якщо ж таких документів не буде, то не нараховувати податкові зобов'язання на «бракуючий» об'єкт основних засобів буде вельми небезпечно.
З відповіді в розділі 130.05 ЕБНЗ
«Питання: Як у податковому обліку з ПДВ відобразити крадіжку ОС у випадку, якщо сума компенсації відшкодовується винною особою або воно не встановлене?
Відповідь: Встановлення факту крадіжки основних засобів, що підтверджена відповідно до законодавства, не призводить до нарахування платником податку податкових зобов'язань, незалежно від того, чи встановлені винні у крадіжці особи і стягуються чи з таких осіб втрати.
При цьому якщо платник податку при придбанні основних засобів, які були вкрадені, скористався правом на податковий кредит, то у зв'язку з тим, що такі основні засоби неможливо використовувати в господарській діяльності, платник податку в податковому періоді, в якому встановлено факт їх крадіжки, повинен відкоригувати суму раніше сформованого податкового кредиту ».
Викладений податківцями підхід суперечить нормам НКУ, які не передбачають необхідності коригування податкового кредиту в даній ситуації.
Стосовно до обліку з податку на прибуток ТМЦ не повинні були бути включені в податкові витрати (пп. 138.4, 138.5 ПКУ), тому операція недостачі на облік не впливає. Облік основних засобів у таких випадках регулюється положеннями п. 146.16 ПКУ, які передбачають, що: «У разі ліквідації основних засобів за рішенням платника податку або у разі якщо з не залежних від платника податку обставин основні засоби (їх частина) зруйновані, вкрадені чи підлягають ліквідації , або платник податку змушений відмовитися від використання таких основних засобів внаслідок загрози чи неминучості їх заміни, зруйнування або ліквідації, платник податку в звітному періоді, в якому виникають такі обставини, збільшує витрати на суму вартості, яка амортизується, за вирахуванням сум накопиченої амортизації окремого об'єкта основних засобів ».
Варіант з виявленням недостачі основних засобів за підсумками інвентаризації найближче підходить до ситуації їх крадіжки. Але тут також потрібно документ з правоохоронних органів, який підтверджує факт крадіжки. В іншому випадку включати в податкові витрати залишкову вартість «відсутнього» об'єкта основних засобів буде вельми небезпечно.
Тому з метою оптимізації податкових наслідків крадіжки основних засобів, коли за даним фактом не передбачається звертатися в правоохоронні органи, в документації вигідніше відобразити не крадіжку, а ліквідацію основного засобу.
Надлишки ТМЦ
З відповіді в розділі 110.07.20 ЕБНЗ
«Питання: Як відображаються виявлені під час інвентаризації надлишки товарів?
Відповідь: Платник податку, який виявив при проведенні інвентаризації у звітному періоді не враховані раніше товари, придбання яких підтверджується відповідними первинними документами, має право врахувати вартість таких товарів у складі витрат при визначенні об'єкта оподаткування (з урахуванням строків, передбачених законодавством для виправлення самостійно виявлених помилок) у разі їх використання в господарській діяльності.
Якщо придбання товарів не підтверджується відповідними первинними документами, такі товари вважаються безоплатно отриманими, а їх вартість враховується у складі доходу при обчисленні податку на прибуток ».
Коментар: перш за все зауважимо, що зазначена консультація застосовна до будь-яких ТМЦ, оскільки згідно п.п. 14.1.244 ПКУ: товари - матеріальні та нематеріальні активи, у тому числі земельні ділянки, земельні частки (паї), а також цінні папери та деривативи, що використовуються у будь-яких операціях, крім операцій з їх випуску (емісії) та погашення.
Податківці мають рацію в тому, що в даній ситуації слід виявити причину виникнення надлишків, у зв'язку з чим вони розділяють дві ситуації.
1. Надлишки ТМЦ сталися внаслідок облікових помилок. Тоді необхідно виправити допущені помилки і списати такі ТМЦ в залежності від напрямку їх фактичного використання. Головне - мати первинні документи, що підтверджують фактпонесенія витрат на придбання ТМЦ.
2. Причина виникнення надлишків не виявлено. Дійсно, в цьому випадку мова буде йти про безкоштовне отримання ТМЦ та про включення їх в податковому та бухгалтерському обліку до складу доходів. У податковому обліку на підставі п. 137.10 ПКУ на дату виявлення надлишків відбивається інший дохід, визначений на рівні не нижче звичайної ціни, що підтверджують і податківці:
З відповіді в розділі 110.06.03 ЕБНЗ
«Питання: Чи включається до складу доходів, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, вартість безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг)?
Відповідь: Вартість товарів, робіт, послуг, безоплатно отриманих платником податку у звітному періоді, визначена на рівні не нижче звичайної ціни, включається до складу доходів, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування ».
При використанні таких «зайвих» ТМЦ податківці не дозволяють включати їх до складу витрат. Обгрунтовують цю позицію вони тим, що виходячи з п.138.2 ПКУ витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат. І оскільки за безкоштовно отриманими товарами таких документів немає, то й право на податкові витрати по них не виникає.
З відповіді в розділі 110.07.03 ЕБНЗ
«Питання: Чи враховується при формуванні собівартості реалізованих товарів (виконаних робіт, наданих послуг) вартість безоплатно отриманих товарів (сировини і матеріалів, що утворюють основу виготовленого товару, виконаної роботи, наданої послуги)?
Відповідь: Оскільки собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг формується за рахунок витрат, здійснюваних платником податку для ведення господарської діяльності платника податку, факт проведення яких підтверджено первинними документами, то вартість безоплатно отриманих товарів (сировини і матеріалів, що утворюють основу виготовленого товару, виконаної роботи, наданої послуги) не враховується при формуванні собівартості ».
Коментар: що ж, в цілому з таким підходом можна погодитися, оскільки в цьому випадку платник не несе будь-які фактичні видатки. А згідно п.п. 14.1.27 ПКУ витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
Відображення в обліку з податку
на прибуток сум відшкодування збитку
З відповіді в розділі 110.06.05 ЕБНЗ
«Питання: Чи відносяться до складу доходів платника податку на прибуток суми коштів, отримані таким платником як відшкодування заподіяних збитків винними особами?
Відповідь: Суми коштів або вартість майна, отримані платником податку як компенсація прямих витрат або збитків, понесених таким платником податку в результаті порушення його прав та охоронюваних законом інтересів, не враховуються при визначенні об'єкта оподаткування у складі доходу платника податку, якщо вони не були віднесені таким платником до складу витрат або відшкодовані за рахунок коштів страхових резервів ».
Коментар: дійсно, викладене відповідає нормам п.п. 136.1.5 ПКУ, який передбачає, що у потерпілої сторони отримане відшкодування збитків не включається до складу доходів тільки при дотриманні наступних умов:
- Якщо компенсуються суми прямих витрат або збитків (тобто частина компенсації непрямих збитків у доходи включається) або суми відшкодування немайнової шкоди за рішенням Європейського суду;
- Якщо такі збитки попередньо не були віднесені до складу витрат або відшкодовані за рахунок коштів страхових резервів;
- Якщо їх відшкодовують за рішенням суду або внаслідок задоволення претензій у порядку, встановленому законодавством.
До таких збитків може бути віднесена і вартість втраченого, пошкодженого або знищеного майна, визначена відповідно до вимог законодавства (ч. 1 ст. 225 ГКУ), яка в загальному випадку стосовно до недостачі ТМЦ не включається в податкові витрати (відсутній факт використання ТМЦ в госпдіяльності підприємства).
А ось порядок відображення сум компенсації в обліку з ПДВ менш однозначний.
З відповіді в розділі 130.09 ЕБНЗ
«Питання: Чи включаються до бази оподаткування ПДВ кошти, що надходять платнику ПДВ як відшкодування збитків за пошкоджене або знищене майно (в тому числі і орендоване)?
Відповідь: Кошти, що надходять платнику ПДВ як відшкодування збитків за пошкоджене або знищене майно (в тому числі і орендоване), включаються до бази оподаткування ПДВ і підлягають оподаткуванню на загальних підставах за основною ставкою ».
З відповіді в розділі 130.09 ЕБНЗ
«Питання: Чи має право на формування податкового кредиту платник ПДВ, перераховує іншій особі - платнику ПДВ кошти як відшкодування збитків за пошкоджене (знищене або втрачене) майно такої особи?
Відповідь: У разі якщо платник ПДВ перераховує іншій особі - платнику ПДВ кошти як відшкодування збитків за пошкоджене (знищене, втрачене) майно такої особи, то оскільки таке перерахування коштів не пов'язане з придбанням товарів (послуг) з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності такого платника податку, право на віднесення сум податку до податкового кредиту не виникає ».
Коментар: прямих норм, що регламентують порядок відображення в обліку з ПДВ операцій відшкодування збитків, у ПКУ немає. Як бачимо, у податківців не виробилося чіткої позиції з цього приводу. Зокрема, вони наполягають на оподаткуванні ПДВ суми відшкодування збитків за пошкоджене або знищене майно, але при цьому відмовляють особі, що компенсує такі збитки, у праві на податковий кредит з ПДВ.
Є підстави вважати, що порядок відображення сум відшкодування збитків в обліку з ПДВ аналогічний обліку неустойки, щодо якої податківці підтвердили право на ненарахування ПДВ (див. відповіді на запитання 1, 2 в ОНК по штрафам № 590).
4. Особенности проведения инвентаризации
по требованиям контролирующих органов
по требованиям контролирующих органов
Инвентаризация, проводимая по требованиям органов ГНС
Из ответов в разделе 130.02 ЕБНЗ
«Питання: Чи мають право працівники органів ДПС в ході перевірки платника податків (ЮО або ФОП) вимагати проведення інвентаризації ОФ, ТМЦ, коштів (у тому числі зняття залишків ТМЦ, готівки)?
Відповідь: Працівники органів ДПС мають право вимагати від посадових осіб платників податків (юридичних осіб або фізичних осіб - підприємців), що перевіряються в ході перевірок, проведення інвентаризації основних фондів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, у тому числі зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки в присутності посадових осіб податкового органу ».
«Питання: Чи повинні працівники органу ДПС при проведенні інвентаризації під час перевірки: мати направлення на проведення інвентаризації, проводити її самостійно у присутності осіб, надавати СГ копію інвентаризаційної відомості і т. п.?
Відповідь: Органи ДПС при проведенні інвентаризації не повинні мати направлення на проведення інвентаризації, оскільки інвентаризація проводиться в ході перевірки.
Приписи Податкового кодексу України та Інструкції не містять вимоги про включення працівника органу ДПС до складу інвентаризаційних комісій, однак Державна податкова служба України вважає, що інвентаризація, проведена за ініціативою уповноваженого представника органу ДПС, має проводитися у присутності осіб, які ініціювали інвентаризацію.
Відповідно органи ДПС не можуть надавати копію інвентаризаційної відомості, оскільки вони не проводять інвентаризацію ».
Коментар: повноваження податкових органів в частині вимоги про проведення інвентаризації вказані в п.п. 20.1.5 ПКУ, відповідно до якого податківці мають право вимагати від платників податків, що перевіряються в ході перевірок, проведення інвентаризації основних фондів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, у тому числі зняття залишків ТМЦ, готівки.
Причому така інвентаризація повинна бути проведена протягом терміну проведення перевірки.
З листа ДПАУ від 26.05.2011 р. № 6322/5/23-4016
«Підпунктом 20.1.5 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) передбачено право органів державної податкової служби вимагати від платників податків, що перевіряються в ході перевірок, проведення інвентаризації основних фондів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів, у тому числі зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки.
Оскільки результати інвентаризації мають вплив на результати перевірки, їх дослідження має бути здійснене працівниками органу ДПС саме в ході такої перевірки, терміни проведення якого обмежені статтею 82 Кодексу.
З урахуванням викладеного вище у разі виникнення в ході проведення перевірки платника податків необхідності в здійсненні інвентаризації основних фондів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і т. п. за визначенням працівника органу ДПС платник податків зобов'язаний в рамках термінів проведення перевірки провести відповідну інвентаризацію в порядку і в строки, які встановлені Інструкцією ».
Тим часом при необхідності строк проведення перевірки може бути продовжений до закінчення інвентаризації, з чим погоджуються і суди (див., зокрема, визначення Вадсьо від 18.09.2007 р. у справі № К-23739/06).
У разі відмови платника податків (його посадових осіб або осіб, які здійснюють готівкові розрахунки та / або проводять діяльність, що підлягає ліцензуванню та / або патентуванню) від проведення інвентаризації застосовуються заходи, предусмотренниест. 94 ПКУ (адміністративний арешт майна). Причому суди, як правило, підтверджують правомірність застосування адмінарешту в даному випадку (див., наприклад, постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13.02.2012 р. у справі № 2а/0470/2176/12).
У зв'язку з викладеним були доповнені і норми п. 11.1 Інструкції № 69, що передбачають, що у разі проведення інвентаризації за судовим рішенням або на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації, посадові особи відповідного органу (за їх згодою) можуть бути присутні при проведенні інвентаризації.
До таких органом можна віднести і представників Фінінспекція (колишньої КРУ).
Органи КРУ мають право бути присутніми
при проведенні інвентаризації
З листа ГоловКРУ від 29.11.2004 р. № 12-14/519
«Згідно з чинним законодавством працівники ДКРС відповідно до наданих повноважень вимагають від керівників об'єктів, що ревізуються або перевіряються, проведення інвентаризацій основних фондів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і розрахунків та організовують інвентаризацію матеріальних цінностей.
Тобто працівники ДКРС звертаються до керівника підприємства для прийняття ним внутрішнього розпорядчого документа про проведення інвентаризації, визначення методів інвентаризації (суцільний чи вибірковий), визначенні кола матеріально відповідальних осіб, у яких слід провести інвентаризацію, та переліку матеріальних цінностей, які необхідно перевірити.
При цьому працівник органу ДКРС, уповноважений на здійснення державного фінансового контролю, має право тільки бути присутнім при проведенні інвентаризації, оскільки в кінцевому підсумку він може оцінити як роботу самої інвентаризаційної комісії, так і стан справ зі збереження і використання матеріальних цінностей на підприємстві.
Враховуючи викладене, правових підстав для підписання працівником органу ДКРС спільно з членами комісії інвентаризаційних відомостей про фактичну наявність матеріальних цінностей немає.
У той же час працівник органу ДКРС може завізувати сторінки інвентаризаційних відомостей з метою уникнення їх підробки (здійснення підчисток та виправлень або ж заміни одного примірника іншим) ».
Коментар: дійсно, згідно з п. 4 ст. 10 Закону про ВРХ органи Фінінспекція мають право вимагати від керівників підконтрольних установ, що ревізуються, проведення інвентаризацій основних фондів, ТМЦ, грошових коштів і розрахунків, у разі відмови у проведенні таких інвентаризацій - звернутися до суду щодо спонукання до проведення таких інвентаризацій, а до ухвалення відповідного рішення судом - у присутності понятих та представників зазначених підприємств, установ і організацій, щодо яких проводиться ревізія, опечатувати каси, касові приміщення, склади та архіви на термін не більше 24 годин з моменту такого опечатування, зазначеного в протоколі. Порядок опечатування кас, касових приміщень, складів та архівів органами Фінінспекція затверджений постановою КМУ від 26.07.2006 р. № 1028.
На цьому ми сьогодні закінчимо розмову на інвентаризаційну тему і бажаємо Вам безпроблемного її проведення.
За матеріалами сайта: бухгалтер911
Немає коментарів:
Дописати коментар