Витрати на навчання персоналу - це свого роду інвестиції, адже працедавець, витрачаючи засоби на навчання своїх працівників, сподівається на те, що через деякий час ці працівники завдяки отриманим знанням принесуть цілком реальну економічну користь підприємству. Проте навчання персоналу, хоч і є "благородною справою", але має "купу" нюансів, на які слід звертати увагу, щоб узабезпечити себе від несподіваних негативних податкових наслідків.
Податок на прибуток
Можливість включення вартості навчання до складу податкових витрат залежить від виду навчання і категорії осіб, що навчаються. Так, відповідно до норм підпункту 140.1.3 Податкового кодексу України(далі - ПК) до податкових витрат відносяться наступні види витрат :
- витрати на професійну підготовку, перепідготовку і підвищення кваліфікації працівників робочих професій;
- витрати на перепідготовку або підвищення кваліфікації, якщо законодавством передбачена обов'язковість такої періодичної перепідготовки або підвищення кваліфікації;
- витрати на навчання і/або професійну підготовку, перепідготовку або підвищення кваліфікації, якщо наявність сертифікату про освіту в таких закладах є обов'язковою для виконання певних умов ведення господарської діяльності;
- витрати на організацію учбово-виробничої практики за профілем основної діяльності підприємства.
Як бачимо, цими нормами передбачена можливість не лише навчання, але і професійної підготовки, перепідготовки і підвищення кваліфікації, які, по суті, є складовими загального процесу навчання. Нормами пункту 2.2 Положень про професійне навчання кадрів на виробництві, затвердженому наказом Мінпраці і Міносвіти від 26.03.2001 № 127/151 (далі - Положення № 127/151), визначені наступні види професійного навчання кадрів :
- початкова професійна підготовка робітників;
- перепідготовка робітників;
- підвищення кваліфікації робітників;
- перепідготовка, спеціалізація, підвищення кваліфікації, стажування керівників, професіоналів і фахівців.
Звертаємо увагу, що поняття "Професійна підготовка", "перепідготовка" і "підвищення кваліфікації" для працівників робочих професій закріплені нормами статті 3 Закону України від 10.02.1998 № 103/98-ВР "Про професійно-технічну освіту". Ті ж поняття для професіоналів, фахівців закріплені нормами статей 1 і 10 Закону України від 17.01.2002 № 2984 - III "Про вищу освіту".
На підставі положень цих законодавчих актів можна визначити наступні ключові ознаки кожного із згаданих видів навчання :
- для професійної підготовки - отримання нової спеціальності або кваліфікації особою, яка раніше не мала утворення відповідного образовательно-квалификационного рівня;
- для перепідготовки - отримання нової професії або спеціальності особою на основі отриманого раніше за образовательно-квалификационного рівень;
- для підвищення кваліфікації - поглиблення знань і навичок в межах професії або спеціальності працівника.
Витрати на професійну підготовку, перепідготовку і підвищення кваліфікації працівників робочих професій
Для визначення, чи є спеціальності робітниками, слід керуватися Національним Класифікатором професій ДК 003:2010, затвердженому наказом Держспоживстандарту від 28.07.2010 р. № 327. При цьому підприємство може включити до складу податкових витрат витрати на професійну підготовку, перепідготовку і підвищення кваліфікації працівників робочих професій без обов'язковості укладення договору про подальший відробіток.
Також підприємство може включити витрати на перепідготовку або підвищення кваліфікації, якщо законодавством передбачена обов'язковість такої періодичної перепідготовки або підвищення кваліфікації.
Мінпраці і соціальної політики в листі від 14.04.2011 № 3900/0/14-11/021 (далі - лист № 3900/0/14-11/021) дало роз'яснення відносно обов'язковості періодичної перепідготовки або підвищення кваліфікації. Зокрема, Положенням № 127/151 встановлена періодичність підвищення кваліфікації працівників не рідше за один раз в 5 років.
Крім того, умовами Генеральної угоди про регулювання основних принципів і норм реалізації соціально-економічної політики і трудових стосунків в Україні на 2010 - 2012 роки, ув'язненого між КМУ і Загальним представницьким органом сторони працедавців на національному рівні, з одного боку, і Стороною профспілок, з іншого боку, встановлена також періодичність підвищення кваліфікації працівників не рідше за один раз в п'ять років. При цьому об'єми професійного навчання працівників і загальні витрати засобів на такі цілі доцільно визначати в колективних договорах.
Також слід зазначити, що для визначення критерію обов'язковості слід звертатися до профільних нормативно-правових актів, що регулюють певну сферу діяльності, приміром, це можуть бути відповідні довідники кваліфікаційних характеристик.
Підприємство може включити до складу податкових витрат витрати на навчання і/або професійну підготовку, перепідготовку або підвищення кваліфікації у вітчизняних або зарубіжних учбових закладах лише при одночасному дотриманні наступних умов.
Передусім, навчання повинне здійснюватися в тому учбовому закладі, наявність сертифікату про освіту в якому обов'язкова для виконання певних умов ведення господарської діяльності. При цьому не зовсім зрозуміло, яких саме учбових закладів вони торкаються(тільки зарубіжних або усіх). У випадку якщо ця умова обов'язково і для вітчизняних внз, навчання співробітників стане проблемним, адже по багатьох спеціальностях неодмінна наявність вищої спеціальної освіти законодавчо не встановлена.
На нашу думку, під поняттям "Сертифікат про освіту" законодавець мав на увазі і вітчизняні документи про освіту(диплом молодшого фахівця, фахівця, магістра) - адже саме їх видача передбачена випускникам акредитованих вітчизняних учбових закладів (норми статті 27 Закона Украины от 23.05.1991 № 1060-ХІІ «Об образовании»).
Як ми бачимо, передбачена можливість віднесення до складу податкових витрат витрат на підвищення кваліфікації і навчання фізичних осіб незалежно від того, чи полягають такі особи в трудових стосунках з підприємством, у випадку якщо наявність такої освіти потрібна для забезпечення умов ведення господарської діяльності. Тобто наявність трудових стосунків підприємством і особою, що навчається, не є обов'язковим для включення таких витрат до складу податкових.
При цьому дія вказаної норми поширюється на витрати по навчанню працівників неробочих професій, зокрема, керівників, засновників, менеджерів, юристів, економістів, персоналу апарату управління. В той же час передбачена інша умова - укладення письмового договору(контракту) з такою особою, якою встановлено його зобов'язання, відпрацювати на підприємстві після закінчення вищого і/або професійно-технічного учбового закладу і отримання спеціальності(кваліфікації) - не менше 3 років.
До договору доцільно оформити: змету, в якій визначається розмір витрат на професійне навчання; учбовий план і програми, затверджені і погоджені в установленому порядку; графік напряму працівників на навчання; графік фінансування навчання.
Окрім договору з працівником обов'язковими документами слід вважати:
- наказ про напрям фізичної особи на навчання у зв'язку з виробничою необхідністю(чи згідно з певним нормативно-правовим актом, якщо ним передбачена обов'язковість такого навчання);
- договір з учбовим закладом(у випадку якщо між працедавцем, що навчається особою і учбовим закладом не був укладений трибічний договір). Форма Типового договору про навчання, підготовку, перепідготовку, підвищення кваліфікації або про надання додаткових освітніх послуг навчальними закладами, затверджена наказом Міністерства освіти і науки України від 11.03.2002 № 183;
• акт наданих послуг і платіжні документи, що підтверджують оплату вартості навчання;
- копія документу про отриману освіту(для визначення трирічного періоду, впродовж якого фізична особа відповідно до договору повинен відпрацювати на підприємстві).
Досить поширеними є ситуації, коли підприємство сплачує за навчання свого працівника, а він, не відпрацювавши 3-х років, звільняється або ж звільняється в період сплати підприємством вартості навчання. При достроковому розірванні договору підприємство зобов'язане збільшити доход в сумі фактично понесених ним витрат на навчання і/або професійну підготовку, які були включені до складу його витрат. В результаті збільшення доходу необхідно нарахувати пеню у розмірі 120 % облікової ставки НБУ за кожен день недоплати, закінчуючи днем збільшення доходу. Розрахунок пені робиться виходячи з розміру облікової ставки НБУ, яка діяла на день включення витрат на оплату навчання до складу витрат
Витрати на організацію учбово-виробничої практики за профілем основної діяльності підприємства осіб, що навчаються у вищих і професійно-технічних учбових закладах
Листом № 3900/0/14-11/021 також визначено поняття "Учбово-виробничої практики за профілем основної діяльності підприємства". На їх думку, це поняття тотожне з поняттям "Професійно - практична підготовка", яка є складником професійно - технічної освіти і проводиться в учбових майстернях, на полігонах, на тренажерах, автодромах, трактородромах, в учбово-виробничих підрозділах, учбових господарствах, а також на робочих місцях на виробництві або у сфері послуг в наступних формах:
- урок виробничого навчання в учбовому закладі;
- урок виробничого навчання на виробництві або у сфері послуг;
- виробнича практика на робочих місцях на виробництві або у сфері послуг;
- переддипломна(передвипускна) практика на виробництві або у сфері послуг;
- інші форми професійної практичної підготовки.
Професійно-практична підготовка учнів, слухачів здійснюється в тісному поєднанні з виготовленням корисної продукції, наданням послуг, оплачуваних згідно із законодавством.
Крім того, слід враховувати і інші аспекти. Витрати на навчання працівників відносяться до витрат подвійного призначення, тому професія або спеціалізація, по якій навчається фізична особа, повинні відповідати діяльності підприємства, тобто має бути очевидний зв'язок витрат на навчання з господарською діяльністю підприємства за наявності первинних документів, що підтверджують такі витрати.
Враховуючи вищевикладене, підприємство має можливість робити оплату навчання працівників і зменшувати свої податкові зобов'язання по податку на прибуток, лише при дотриманні вказаних вище умов. Ці витрати відбиваються в податкових витратах або у складі собівартості реалізованих товарів, робіт, послуг, або в інших витратах - залежно від того, до якої категорії працівників належить особа, що навчається.
Податок з доходів фізичних осіб
Необхідність утримання ПДФО з вартості навчання працедавець як податковий агент може визначити на підставі того, який саме вид навчання проходитиме фізичну особу, а також залежно від того, до якої категорії воно належить(найманий робітник, менеджер або стороння особа).
Зокрема, ПДФО не утримується у тому випадку, якщо підприємство оплачує вартість перепідготовки або підвищення кваліфікації, як відносно працівників робочих професій, так і інших працівників, якщо ці види навчання є обов'язковими відповідно до законодавства(норми підпункту 165.1.37 ПК).
Крім того, відповідно до норм підпункту 165.1.21 ПК сума грошей, сплачена працедавцем за навчання фізичної особи, не обкладається ПДФО лише при одночасному дотриманні умов :
- грошові кошти сплачені на користь вітчизняних вищих і професійно-технічних учбових закладів;
- сплата грошових коштів здійснюється в межах ліміту, рівного сумі доходу, який надає право на застосування податкової соціальної пільги(у 2012 році - 1500 грн) на кожен повний або неповний місяць підготовки або перепідготовки такої фізичної особи;
- з фізичною особою(незалежно від того, чи знаходиться це обличчя в трудових стосунках з працедавцем), за навчання якого були сплачені грошові кошти, укладено договір(контракт), відповідно до якого він бере на себе зобов'язання відпрацювати у такого працедавця після закінчення вищого учбового закладу або ПТУ і отримання спеціальності(кваліфікації) не менше трьох років.
Отже, при невиконанні хоч би однієї з цих умов, сума, сплачена,, як компенсація вартості навчання прирівнюється до додаткового блага, наданого такій фізичній особі протягом року, і підлягає обкладенню ПДФО в загальному порядку із застосуванням підвищувального коефіцієнта.
Аналогічними будуть дії підприємства при достроковому розірванні договору(контракту) : вартість навчання обкладається ПДФО в загальному порядку із застосуванням підвищувального коефіцієнта.
І на закінчення відмітимо, що в НКУ значущість договору з працівником з точки зору податку на прибуток і ПДФО різна. Так, в цілях віднесення вартості навчання до податкових витрат наявність договору обов'язкова лише у разі навчання найнятих робітників неробочих професій(керівники, персонал апарату управління і тому подібне) і сторонніх осіб, що не є найнятими робітниками. В цілях звільнення від утримання ПДФО з вартості навчання працедавець як податковий агент повинен укласти такий договір незалежно від того, являється він робітником або ж обіймає адміністративну посаду. Не потрібний такий договір, як для визнання податкових витрат, так і для звільнення від сплати ПДФО у разі перепідготовки або підвищення кваліфікації, якщо це передбачено законодавством.
Що стосується єдиного соціального внеску, можна сказати наступне.
Звертаємо увагу, що відповідно до норм пункту 1 частини першої статті 7 Закону України від 08.07.2010 № 2464 - VI "Про збір і облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", база нарахування ЄСВ включає:
- суми нарахованої заробітної плати по видах виплат, що включають основну і додаткову заробітну плату,
- інші заохочувальні і компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі.
Для визначення видів виплат, що відносяться до основної, додаткової заробітної плати, і інших заохочувальних і компенсаційних виплат слід керуватися Інструкцією за статистикою заробітної плати, затвердженої наказом Державного комітету статистики України від 13.01.2004 № 5 (далі - Інструкція № 5). Крім того, Постановою КМУ від 22.12.2010 р. № 1170 затверджений Перелік видів виплат, здійснюваних за рахунок засобів працедавців, на яких не нараховується єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування(далі - Перелік № 1170).
Враховуючи, що наступні витрати не віднесені до фонду оплати праці згідно Інструкції № 5 і включені в Перелік № 1170:
- витрати на платне навчання працівників і членів їх сімей, не пов'язане з виробничою необхідністю, згідно з угодою між підприємством і учбовим закладом(пункт 3.10 Інструкцій № 5 і пункт 11 Переліку № 1170);
- витрати на оплату навчання працівників у вищих учбових закладах і установах підвищення кваліфікації, професійної підготовки і перепідготовки кадрів(пункт 3.24 Інструкцій № 5 і пункт 9 Переліку № 1170).
такі витрати не включаються у базу для стягування ЄСВ. Отже, витрати на навчання працівників і сторонніх осіб коштом підприємства не включаються у базу нарахування ЄСВ.
Бухгалтерський облік
Бухгалтерський облік витрат на професійну підготовку, навчання, перепідготовку або підвищення кваліфікації слід здійснювати відповідно до П(С) БУ 16 "Витрат", згідно з яким ці витрати відносяться до витрат поточного періоду.
Залежно від виду і напряму навчання такі витрати можуть відбиватися на рахунках 91 "Загальновиробничі витрати", 92 "Адміністративних витрати", 93 "Витрати на збут", 94 "Інших витрати операційної діяльності".
При платі підприємством навчання працівника за термін більше місяця(наприклад, плата вноситься за семестр або рік) бухгалтерський облік таких витрат ведеться з використанням рахунку 39 "Витрат майбутніх періодів". По дебету цього рахунку у такому разі відбивають суму передоплати за навчання, а по кредиту - списання частини витрат на навчання до складу витрат звітного періоду.
Олена Іванова, сертифікований аудитор
Податок на прибуток
Можливість включення вартості навчання до складу податкових витрат залежить від виду навчання і категорії осіб, що навчаються. Так, відповідно до норм підпункту 140.1.3 Податкового кодексу України(далі - ПК) до податкових витрат відносяться наступні види витрат :
- витрати на професійну підготовку, перепідготовку і підвищення кваліфікації працівників робочих професій;
- витрати на перепідготовку або підвищення кваліфікації, якщо законодавством передбачена обов'язковість такої періодичної перепідготовки або підвищення кваліфікації;
- витрати на навчання і/або професійну підготовку, перепідготовку або підвищення кваліфікації, якщо наявність сертифікату про освіту в таких закладах є обов'язковою для виконання певних умов ведення господарської діяльності;
- витрати на організацію учбово-виробничої практики за профілем основної діяльності підприємства.
Як бачимо, цими нормами передбачена можливість не лише навчання, але і професійної підготовки, перепідготовки і підвищення кваліфікації, які, по суті, є складовими загального процесу навчання. Нормами пункту 2.2 Положень про професійне навчання кадрів на виробництві, затвердженому наказом Мінпраці і Міносвіти від 26.03.2001 № 127/151 (далі - Положення № 127/151), визначені наступні види професійного навчання кадрів :
- початкова професійна підготовка робітників;
- перепідготовка робітників;
- підвищення кваліфікації робітників;
- перепідготовка, спеціалізація, підвищення кваліфікації, стажування керівників, професіоналів і фахівців.
Звертаємо увагу, що поняття "Професійна підготовка", "перепідготовка" і "підвищення кваліфікації" для працівників робочих професій закріплені нормами статті 3 Закону України від 10.02.1998 № 103/98-ВР "Про професійно-технічну освіту". Ті ж поняття для професіоналів, фахівців закріплені нормами статей 1 і 10 Закону України від 17.01.2002 № 2984 - III "Про вищу освіту".
На підставі положень цих законодавчих актів можна визначити наступні ключові ознаки кожного із згаданих видів навчання :
- для професійної підготовки - отримання нової спеціальності або кваліфікації особою, яка раніше не мала утворення відповідного образовательно-квалификационного рівня;
- для перепідготовки - отримання нової професії або спеціальності особою на основі отриманого раніше за образовательно-квалификационного рівень;
- для підвищення кваліфікації - поглиблення знань і навичок в межах професії або спеціальності працівника.
Витрати на професійну підготовку, перепідготовку і підвищення кваліфікації працівників робочих професій
Для визначення, чи є спеціальності робітниками, слід керуватися Національним Класифікатором професій ДК 003:2010, затвердженому наказом Держспоживстандарту від 28.07.2010 р. № 327. При цьому підприємство може включити до складу податкових витрат витрати на професійну підготовку, перепідготовку і підвищення кваліфікації працівників робочих професій без обов'язковості укладення договору про подальший відробіток.
Також підприємство може включити витрати на перепідготовку або підвищення кваліфікації, якщо законодавством передбачена обов'язковість такої періодичної перепідготовки або підвищення кваліфікації.
Мінпраці і соціальної політики в листі від 14.04.2011 № 3900/0/14-11/021 (далі - лист № 3900/0/14-11/021) дало роз'яснення відносно обов'язковості періодичної перепідготовки або підвищення кваліфікації. Зокрема, Положенням № 127/151 встановлена періодичність підвищення кваліфікації працівників не рідше за один раз в 5 років.
Крім того, умовами Генеральної угоди про регулювання основних принципів і норм реалізації соціально-економічної політики і трудових стосунків в Україні на 2010 - 2012 роки, ув'язненого між КМУ і Загальним представницьким органом сторони працедавців на національному рівні, з одного боку, і Стороною профспілок, з іншого боку, встановлена також періодичність підвищення кваліфікації працівників не рідше за один раз в п'ять років. При цьому об'єми професійного навчання працівників і загальні витрати засобів на такі цілі доцільно визначати в колективних договорах.
Також слід зазначити, що для визначення критерію обов'язковості слід звертатися до профільних нормативно-правових актів, що регулюють певну сферу діяльності, приміром, це можуть бути відповідні довідники кваліфікаційних характеристик.
Підприємство може включити до складу податкових витрат витрати на навчання і/або професійну підготовку, перепідготовку або підвищення кваліфікації у вітчизняних або зарубіжних учбових закладах лише при одночасному дотриманні наступних умов.
Передусім, навчання повинне здійснюватися в тому учбовому закладі, наявність сертифікату про освіту в якому обов'язкова для виконання певних умов ведення господарської діяльності. При цьому не зовсім зрозуміло, яких саме учбових закладів вони торкаються(тільки зарубіжних або усіх). У випадку якщо ця умова обов'язково і для вітчизняних внз, навчання співробітників стане проблемним, адже по багатьох спеціальностях неодмінна наявність вищої спеціальної освіти законодавчо не встановлена.
На нашу думку, під поняттям "Сертифікат про освіту" законодавець мав на увазі і вітчизняні документи про освіту(диплом молодшого фахівця, фахівця, магістра) - адже саме їх видача передбачена випускникам акредитованих вітчизняних учбових закладів (норми статті 27 Закона Украины от 23.05.1991 № 1060-ХІІ «Об образовании»).
Як ми бачимо, передбачена можливість віднесення до складу податкових витрат витрат на підвищення кваліфікації і навчання фізичних осіб незалежно від того, чи полягають такі особи в трудових стосунках з підприємством, у випадку якщо наявність такої освіти потрібна для забезпечення умов ведення господарської діяльності. Тобто наявність трудових стосунків підприємством і особою, що навчається, не є обов'язковим для включення таких витрат до складу податкових.
При цьому дія вказаної норми поширюється на витрати по навчанню працівників неробочих професій, зокрема, керівників, засновників, менеджерів, юристів, економістів, персоналу апарату управління. В той же час передбачена інша умова - укладення письмового договору(контракту) з такою особою, якою встановлено його зобов'язання, відпрацювати на підприємстві після закінчення вищого і/або професійно-технічного учбового закладу і отримання спеціальності(кваліфікації) - не менше 3 років.
До договору доцільно оформити: змету, в якій визначається розмір витрат на професійне навчання; учбовий план і програми, затверджені і погоджені в установленому порядку; графік напряму працівників на навчання; графік фінансування навчання.
Окрім договору з працівником обов'язковими документами слід вважати:
- наказ про напрям фізичної особи на навчання у зв'язку з виробничою необхідністю(чи згідно з певним нормативно-правовим актом, якщо ним передбачена обов'язковість такого навчання);
- договір з учбовим закладом(у випадку якщо між працедавцем, що навчається особою і учбовим закладом не був укладений трибічний договір). Форма Типового договору про навчання, підготовку, перепідготовку, підвищення кваліфікації або про надання додаткових освітніх послуг навчальними закладами, затверджена наказом Міністерства освіти і науки України від 11.03.2002 № 183;
• акт наданих послуг і платіжні документи, що підтверджують оплату вартості навчання;
- копія документу про отриману освіту(для визначення трирічного періоду, впродовж якого фізична особа відповідно до договору повинен відпрацювати на підприємстві).
Досить поширеними є ситуації, коли підприємство сплачує за навчання свого працівника, а він, не відпрацювавши 3-х років, звільняється або ж звільняється в період сплати підприємством вартості навчання. При достроковому розірванні договору підприємство зобов'язане збільшити доход в сумі фактично понесених ним витрат на навчання і/або професійну підготовку, які були включені до складу його витрат. В результаті збільшення доходу необхідно нарахувати пеню у розмірі 120 % облікової ставки НБУ за кожен день недоплати, закінчуючи днем збільшення доходу. Розрахунок пені робиться виходячи з розміру облікової ставки НБУ, яка діяла на день включення витрат на оплату навчання до складу витрат
Витрати на організацію учбово-виробничої практики за профілем основної діяльності підприємства осіб, що навчаються у вищих і професійно-технічних учбових закладах
Листом № 3900/0/14-11/021 також визначено поняття "Учбово-виробничої практики за профілем основної діяльності підприємства". На їх думку, це поняття тотожне з поняттям "Професійно - практична підготовка", яка є складником професійно - технічної освіти і проводиться в учбових майстернях, на полігонах, на тренажерах, автодромах, трактородромах, в учбово-виробничих підрозділах, учбових господарствах, а також на робочих місцях на виробництві або у сфері послуг в наступних формах:
- урок виробничого навчання в учбовому закладі;
- урок виробничого навчання на виробництві або у сфері послуг;
- виробнича практика на робочих місцях на виробництві або у сфері послуг;
- переддипломна(передвипускна) практика на виробництві або у сфері послуг;
- інші форми професійної практичної підготовки.
Професійно-практична підготовка учнів, слухачів здійснюється в тісному поєднанні з виготовленням корисної продукції, наданням послуг, оплачуваних згідно із законодавством.
Крім того, слід враховувати і інші аспекти. Витрати на навчання працівників відносяться до витрат подвійного призначення, тому професія або спеціалізація, по якій навчається фізична особа, повинні відповідати діяльності підприємства, тобто має бути очевидний зв'язок витрат на навчання з господарською діяльністю підприємства за наявності первинних документів, що підтверджують такі витрати.
Враховуючи вищевикладене, підприємство має можливість робити оплату навчання працівників і зменшувати свої податкові зобов'язання по податку на прибуток, лише при дотриманні вказаних вище умов. Ці витрати відбиваються в податкових витратах або у складі собівартості реалізованих товарів, робіт, послуг, або в інших витратах - залежно від того, до якої категорії працівників належить особа, що навчається.
Податок з доходів фізичних осіб
Необхідність утримання ПДФО з вартості навчання працедавець як податковий агент може визначити на підставі того, який саме вид навчання проходитиме фізичну особу, а також залежно від того, до якої категорії воно належить(найманий робітник, менеджер або стороння особа).
Зокрема, ПДФО не утримується у тому випадку, якщо підприємство оплачує вартість перепідготовки або підвищення кваліфікації, як відносно працівників робочих професій, так і інших працівників, якщо ці види навчання є обов'язковими відповідно до законодавства(норми підпункту 165.1.37 ПК).
Крім того, відповідно до норм підпункту 165.1.21 ПК сума грошей, сплачена працедавцем за навчання фізичної особи, не обкладається ПДФО лише при одночасному дотриманні умов :
- грошові кошти сплачені на користь вітчизняних вищих і професійно-технічних учбових закладів;
- сплата грошових коштів здійснюється в межах ліміту, рівного сумі доходу, який надає право на застосування податкової соціальної пільги(у 2012 році - 1500 грн) на кожен повний або неповний місяць підготовки або перепідготовки такої фізичної особи;
- з фізичною особою(незалежно від того, чи знаходиться це обличчя в трудових стосунках з працедавцем), за навчання якого були сплачені грошові кошти, укладено договір(контракт), відповідно до якого він бере на себе зобов'язання відпрацювати у такого працедавця після закінчення вищого учбового закладу або ПТУ і отримання спеціальності(кваліфікації) не менше трьох років.
Отже, при невиконанні хоч би однієї з цих умов, сума, сплачена,, як компенсація вартості навчання прирівнюється до додаткового блага, наданого такій фізичній особі протягом року, і підлягає обкладенню ПДФО в загальному порядку із застосуванням підвищувального коефіцієнта.
Аналогічними будуть дії підприємства при достроковому розірванні договору(контракту) : вартість навчання обкладається ПДФО в загальному порядку із застосуванням підвищувального коефіцієнта.
І на закінчення відмітимо, що в НКУ значущість договору з працівником з точки зору податку на прибуток і ПДФО різна. Так, в цілях віднесення вартості навчання до податкових витрат наявність договору обов'язкова лише у разі навчання найнятих робітників неробочих професій(керівники, персонал апарату управління і тому подібне) і сторонніх осіб, що не є найнятими робітниками. В цілях звільнення від утримання ПДФО з вартості навчання працедавець як податковий агент повинен укласти такий договір незалежно від того, являється він робітником або ж обіймає адміністративну посаду. Не потрібний такий договір, як для визнання податкових витрат, так і для звільнення від сплати ПДФО у разі перепідготовки або підвищення кваліфікації, якщо це передбачено законодавством.
Що стосується єдиного соціального внеску, можна сказати наступне.
Звертаємо увагу, що відповідно до норм пункту 1 частини першої статті 7 Закону України від 08.07.2010 № 2464 - VI "Про збір і облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", база нарахування ЄСВ включає:
- суми нарахованої заробітної плати по видах виплат, що включають основну і додаткову заробітну плату,
- інші заохочувальні і компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі.
Для визначення видів виплат, що відносяться до основної, додаткової заробітної плати, і інших заохочувальних і компенсаційних виплат слід керуватися Інструкцією за статистикою заробітної плати, затвердженої наказом Державного комітету статистики України від 13.01.2004 № 5 (далі - Інструкція № 5). Крім того, Постановою КМУ від 22.12.2010 р. № 1170 затверджений Перелік видів виплат, здійснюваних за рахунок засобів працедавців, на яких не нараховується єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування(далі - Перелік № 1170).
Враховуючи, що наступні витрати не віднесені до фонду оплати праці згідно Інструкції № 5 і включені в Перелік № 1170:
- витрати на платне навчання працівників і членів їх сімей, не пов'язане з виробничою необхідністю, згідно з угодою між підприємством і учбовим закладом(пункт 3.10 Інструкцій № 5 і пункт 11 Переліку № 1170);
- витрати на оплату навчання працівників у вищих учбових закладах і установах підвищення кваліфікації, професійної підготовки і перепідготовки кадрів(пункт 3.24 Інструкцій № 5 і пункт 9 Переліку № 1170).
такі витрати не включаються у базу для стягування ЄСВ. Отже, витрати на навчання працівників і сторонніх осіб коштом підприємства не включаються у базу нарахування ЄСВ.
Бухгалтерський облік
Бухгалтерський облік витрат на професійну підготовку, навчання, перепідготовку або підвищення кваліфікації слід здійснювати відповідно до П(С) БУ 16 "Витрат", згідно з яким ці витрати відносяться до витрат поточного періоду.
Залежно від виду і напряму навчання такі витрати можуть відбиватися на рахунках 91 "Загальновиробничі витрати", 92 "Адміністративних витрати", 93 "Витрати на збут", 94 "Інших витрати операційної діяльності".
При платі підприємством навчання працівника за термін більше місяця(наприклад, плата вноситься за семестр або рік) бухгалтерський облік таких витрат ведеться з використанням рахунку 39 "Витрат майбутніх періодів". По дебету цього рахунку у такому разі відбивають суму передоплати за навчання, а по кредиту - списання частини витрат на навчання до складу витрат звітного періоду.
Олена Іванова, сертифікований аудитор
Немає коментарів:
Дописати коментар